河南省上市公司内部控制成本效益探究

李婉

（郑州经贸学院，河南 郑州 450000）

河南素有“九州腹地、十省通衢”之称，是全国重要的综合交通枢纽及人力资源流、物流、信息流中心。2020年度，河南省的地区生产总值达54997.07亿元，同比增长1.3%1①数据来源：河南省统计局《2020年河南省国民经济和社会发展统计公报》。截至2021年7月，河南省A股、B股上市股票共有91只。

当前，我国经济全球化发展进一步深化，在“一带一路”发展战略下河南省上市公司发展已经迎来了前所未有的机遇，也面临更多的挑战。如何在竞争激烈的市场占据一席之地，进而获取经济效益形成公司发展的良性循环，是每个上市公司所面对的根本问题。内部控制是上市公司管理的一个重要组成部分，对公司经济效益具有十分重要的影响，在公司管理水平的提升过程中，对其内部控制的要求也在不断提高。

上交所和深交所主板上市的公司自2012年1月1日起开始，必须对自身内部控制的有效性进行评价并披露相关报告。因内部控制属于企业管理范畴，各公司不能死搬指引条款，需具体问题具体分析。上市公司在实施内部控制时应当权衡实施控制成本和预期收益，统筹考虑投入成本和产出效益之比；进而从公司的整体利益出发，要以适当的成本实现有效的公司控制。

一、内部控制成本与效益

（一）内部控制投入的成本

内部控制成本就是指在建立、实施、评价内部控制过程中所发生各种费用的总和。根据公司内部控制设计、实施和评估等流程，其成本具体可分解为：

1.设计成本

设计成本主要是指设计内部控制过程中所发生的费用。具体包括劳务费用在内的调研费用、咨询费用、中介机构费用等[1]。

2.实施成本

由于法律法规的不断完善、经营环境处于动态变化、经营业务不断调整等影响，内部控制的实施需要人、财、物的不断付出。因此，实施成本是指为了维持相关制度的正常运行，确立并维护内部控制环境、实施内部控制流程产生的各项管理费用。具体包括建立内部控制组织结构、构建并维护IT系统等[2]。

3.评估成本

《企业内部控制评价指引》要求执行内部控制规范体系的企业要定期对内控有效性进行评价并编写自我评价报告。评估成本是指对于内部控制体系运行的有效性进行评价和维护的成本，包括企业内部检查人员对内控流程的执行情况进行检查及企业内外部环境变化致使内部控制流程进行更新改进等所产生的成本[3]。

4.其他成本

其他成本包括机会成本以及因内部控制失效出现差错、非授权使用、滥用职权等导致的浪费或是损失等，以及采取相应补救措施所需付出的成本。

（二）内部控制产生的效益

内部控制产生的效益是指通过内部控制各方法、措施和流程在公司内良好的运行，保障公司按照公司既定目标稳定的发展[4]。为了实现公司发展的可持续性，首先要控制公司各项风险的同时追求稳定的收益。公司的经营管理要保证合法合规、会计报告真实完整，能够创造经济效益，合理规划、实施公司战略，从而实现可持续发展。

二、河南省上市公司内部控制现状

根据现行企业会计准则的相关规定，内部控制成本效益并没有在财务报告中直接列示，本文参考了谈礼彦（2018）、商思争（2020）等学者的相关研究方法，对公司内部控制的成本与效益进行了量化。同时，为了抵消上市公司之间存在的规模差异，在统计成本费用时除以各公司各年的年末资产总额。

（一）内部控制成本

1.设计成本

成本-效益原则为内部控制的众多设计原则之一。各公司在设计内部控制时应力求“合理且经济”，既要保障其“控制力的有效”又要避免过度造成浪费。相关制度的设计离不开对公司内部结构进行调查，找出内控关键环节以及风险控制点，而测量内部控制设计需要聘请专业人员或是咨询外部人员，为了避免重复计算审计费用（评估成本），因而需要剔除审计费。因此，引入内部控制效率，要将其维持在一个相对最优的范围内，内部控制设计成本的计算方法为：（咨询费或中介服务费-审计费用）/年末资产总额。使用以上指标计算方法，通过统计近十年河南省各家上市公司的平均数据可以发现，2011年至2016年期间内部控制设计成本基本维持在0.06，在2017年达到0.157%的极大值，之后便进入下降通道，如图1所示。

图1 河南省上市公司内部控制设计成本均值图

2.实施成本

公司是由一系列契约缔结而成的集合体，契约关系从实质上来说是公司治理的核心。订立契约对各方当事人来说既是权利的保障，也是一种责任和约束，鉴于“理性经济人”假设，契约各方当事人自然也需要在履约过程中获得相应的回报。对于公司内部控制实施过程中涉及的人员而言，工资薪酬（包括各项福利）就是一种非常直接的回报。如果这份回报或利益补偿不合理，契约的遵守和履行便不复存在，内部控制的实施也就无从谈起。从内部控制制度设计的全面性原则来看，内部控制的实施需要实现“董事会-管理层-风险管理相关人员-财务负责人-内审人员-企业员工”的公司全员参与。因此，内部控制实施成本通过以下指标来量化和衡量：管理费用中工资薪酬/年末资产总额。通过相关数据统计和整理结果可以发现，近十年来河南省上市公司内部控制实施和执行成本总体呈现出下降趋势，在2018年出现了最小值0.801%，如图2所示。

图2 河南省上市公司内部控制实施成本均值图

3.评估成本

内部控制是为了解决代理冲突的一种机制，而内部控制设计及其实施是否合理、有效则需要独立于两者的专业第三方对其进行评估。内部控制的一个重要目标就是保障会计报告的可靠性，因此，外部审计就是实现这一目标的最佳选择。因此，内部控制评估成本可通过以下指标来衡量：审计费用/年末资产总额。针对近十年河南省上市公司的相关数据进行了收集和整理后发现，内部控制评估成本总体呈下降趋势，如图3所示。

图3 河南省上市公司内部控制评估成本均值图

结合以上统计数据结果来看，近年来由于河南省上市公司的总体规模在逐渐扩大，内部控制各项成本所占比重整体基本呈现出了下降趋势，从内部控制各项成本投入大小的角度来看，河南省上市公司整体对内部控制的重视程度并没有随着公司规模的扩大而提升。

（二）内部控制效益

如前所述，内部控制制度的根源在于所有权和经营权的分离，其实质是为了保护投资者的利益而设立的一种机制，通过对公司经营管理进行监督，改善经济效益；同时对风险的防范与控制，避免投资者遭受损失，为公司的稳定发展保驾护航。因此，内部控制并不能直接产生效益。

通过近十年河南省上市公司的平均数据可以发现，资产收益率（ROA）总体呈下降趋势，2012年最大值为11.41%，这与同期河南省GDP增速总体放缓有一定关系，如图4所示。而河南省上市公司的经营杠杆系数（DOL）在近十年呈现先上升后下降的趋势，在2015年达到最大值2.058。在2015年以后，河南省上市公司经营风险逐步得到控制。

图4 河南省上市公司ROA均值与河南省GDP增速图

图5 河南省上市公司DOL均值图

综上，从内部控制效益的角度看，河南省上市公司平均资产收益率在逐年下降，而经营风险在2011年-2015年却在逐渐攀升，尽管从2016年开始回落，但从以上两个指标的角度来讲，内部控制效果总体上并不十分理想。

三、改善河南省上市公司内部控制成本效益的方式

进一步完善公司内部控制制度，培养内部控制的专业人才，改善管理意识，适当调节内部控制成本，才可以提升河南省上市公司的效益。

（一）重视内部控制制度，提升全员的风险管理意识

公司决策者和管理层的观念和想法是构建完善的内部控制制度的关键，需要明晰其职责并实施有效监督；而内部控制并不只是决策者和管理层参与，与风险管理一样是需要公司全员参与的。通过对河南省上市公司内部控制设计成本的分析发现，近几年设计成本逐年下降。为了提升全员参与内部控制管理，公司应该多组织员工学习相关法律法规，到其他公司学习、调研，或者聘请内控专家、行业精英为员工进行培训，使得公司全体决策者和员工能够充分认识到公司内部控制的重要性，提升全员内部控制、风险管理意识，这样才能促进公司长期稳定发展，提高公司的经济效益。

（二）加强公司运营分析，提升管理人员的服务意识

内部控制实施的重要内容之一就是对公司运营情况的分析。良好的经营情况分析是公司投资者的一项重要投资参考，同时也是公司决策者的一项重要决策前提。有效的公司运营分析报告可以保障决策的及时性和有效性，并最终达到提升公司经济效益的目标。通过对河南省上市公司内部控制实施成本的分析可以看出，近十年实施成本在逐年下降，ROA也在逐年下降。因此，需要提升管理人员的服务意识，加强管理人员对公司运营情况的分析，对公司各项业务进行单独分析、综合分析，找出营销运营效果的成因与不足，并及时提出改进措施与方法，找到适合自己公司新的利润增长点，提升公司的经营效率与效益。

（三）合理利用外部审计，对内部控制的有效性进行评估

由于公司的内外部环境是处于不断变化之中的，甚至公司的业务也是在变化的，因此内部控制的流程需要及时进行调整和改变。尽管针对环境的变化通过内部审计与评价可以达到防范风险的目的，但是由于一般的内部审计人员很难拥有与决策层、管理层一样的政治意识和坚决的执行能力，因此单独靠内部审计与评价往往会出现内部控制执行不到位、监管不到位的情况。这时就需要外部审计来添补内部审计形同虚设的窟窿。通过对河南省上市公司内部控制实施成本的分析可以看出，近十年评估成本在逐年下降，也就是外部审计的作用正在慢慢变弱。因此，需要合理提升外部审计的力度，保证对公司内部控制的有效性进行评估，从而提升公司的经济效益，达到防范内外部风险的目的。

四、结束语

综上所述，在当前激烈的市场竞争形势下，改善河南省上市公司内部控制成本、提升效益，既是规范公司内部管理的需要，同时也是提高河南省地区经济效益的需要。河南省上市公司应正视现阶段内部控制管理中存在的不足，结合自身情况，采取有力的措施控制成本，提高效益，确保公司的健康、有序、可持续发展。