浅析海南自由贸易港销售税改革的挑战与应对

毛巧奕

(海南工商职业学院 海南海口 570203)

2020年6月1日，中共中央、国务院印发了《海南自由贸易港建设总体方案》(以下简称《总体方案》)。《总体方案》指出，2025年前适时启动全岛封关运作，依法将现行增值税、消费税、车辆购置税、城市维护建设税及教育费附加等税费进行简并，启动在货物和服务零售环节征收销售税相关工作。销售税是对在海南自由贸易港内零售环节的应税货物和服务，按照零售收入比例课证的一种税，是最具代表性的“消费型”税种。一般而言，销售税采用价外税形式，税款作为价格的附加由消费者支付。

1 海南自由贸易港销售税开征的意义

简税制、低税负一向是国际成功自贸港的标配。目前，在海南自贸港除全国统一开征的18个税种之外，还有针对不同行业、不同主体出台的若干税收政策，纳税人税收遵从成本较高。“四税一费”简并成消费驱动型的销售税，符合海南自由贸易港的产业定位和建设“国际旅游消费中心”的战略定位。除此之外，简并税制能够优化自贸港税收调节功能、建立比较价格优势、增加地方财政收入，助力营造良好的自贸港营商环境，提高自贸港国际竞争力。

1.1 销售税改革有利于强化税收调节功能

“四税一费”中，消费税主要承担引导消费、促进收入分配公平和提高资源配置等调节职能。随着国民经济的发展，消费税因其资源节约、环境保护的导向不明显，并未充分发挥调节经济、促进合理健康消费的作用。为了完善地方税体系，凸显绿色税收的性质，消费税改革作为下一阶段的重头戏写进了我国“十四五”规划和“2035年远景目标”纲要中，其“调整优化消费税征收范围和税率，推进征收环节后移并稳步下划地方”的改革思路与自贸港销售税改革创新同源共流。只不过海南自由贸易港作为深化改革开放的“排头兵”，率先扛起了“先试先行”的重任，“四税一费”简并销售税步子走得更大胆。开征销售税后，征税范围扩大、征税环节后移，从消费者需求侧引导消费，能够激励地方政府将服务重点由企业转向居民，引导地方关注和改善消费环境及生态环境，有利于强化对货物和服务消费的征税调节功能。

1.2 销售税改革有利于建立海南自贸港比较价格优势

被简并的“四税一费”中，增值税针对增值额征税，较多具有中性税收特征。在经历多次增值税改革后，我国通过税款抵扣制度已经较大程度地减少了重复征税。但由于简易计税方法、进项税额未能得到充分抵扣、出口退税不彻底等情况的存在，重复征税没有完全消除。另外，我国现行增值税、消费税为提高征管效率、控制重点税源，多在生产、批发等前端环节课税，生产经营者负担较重，而重复征税的出现更进一步加重了其负担。“四税一费”简并后，销售税只在商品流通环节的末端征税，有利于消除重复征税，减轻生产企业负担，从而减少价格干扰和价格扭曲，有效减少货物和服务零售环节销售的最终税负，建立比较价格优势。

1.3 销售税改革有利于增加地方财政收入

“四税一费”中，城市建设维护税和地方教育费附加为地方政府固定收入，增值税为地方和中央共享收入，消费税和车辆购置税均为中央固定收入。“四税一费”简并后，销售税“兼容并收”，税基几乎覆盖自贸港所有商品和服务，财政收入增长潜力不容小觑。销售税采用消费地纳税原则，自贸港吸引大量港外消费者来琼消费，某种意义上即将大量税收留在海南，有利于支持海南当地财政。《总体方案》明确指出，“销售税及其他国内税种收入作为地方收入”支持自贸港建设，扩源储流双管齐下，销售税改革有利于拓展地方收入，缓解财政运行压力，对自贸港的可持续发展发挥积极的作用。

2 海南自由贸易港销售税改革面临的三大挑战

销售税既要发挥其组织财政收入的基础功能，又要体现精准调节的税收优势，既要与现有税制保持协调延续，又要按照自贸港需求进行特色创新。毫无疑问，作为我国一个全新的税种，销售税改革既是海南自由贸易港税收体系革新的全新课题，又是对我国现有税收制度的重大挑战。

2.1 税率设计

在税种构成要素中，税率是衡量税负水平的重要指标。随着海南自由贸易港重点建设领域力度的加强，全省公共预算支出水平“水涨船高”。财政“账单”大幅增长的同时，为提高国际竞争力，自贸港给出了两个所得税15%的优惠大礼包，加上“零关税”的叠加影响，要实现全省“财政收支大体均衡”，销售税税率设计就尤为关键。

要想测定销售税平均税率水平，就要先从税基入手。海南自由贸易港聚焦发展旅游业、现代服务业和高新技术产业，未来产业重点在第三产业，而第三产业以批发和零售业、交通运输业、仓储和邮政业、住宿和餐饮业、金融保险业、房地产业和其他服务业为主。因此，本文选用近三年海南省相关统计数据，将测算税基定位为社会消费品零售总额、商品房屋销售总额、旅游收入、邮电业务收入与快递业务收入的总和(见表1)。

表1 测算税基计算 (单位：亿元)

另外，消费税简并“四税一费”，以“一己之力”替代“四税一费”税负体量，其组织的税收收入应至少能够弥补简并的“损失”，使改革前后的税费负担基本相当。因此，将近三年海南省“四税一费”税收收入合并计算作为销售税测算税额。我国自2016年全面“营改增”后，截至测算年份，营业税“余荫未消”，考虑到增值税对营业税的全面替代效应，本次计算一并计入(见图2)。

任何税改要想获得成功，至少要维持原有税负水平不变。根据上述数据，可以算出近三年测算税基平均额为5325.6亿元，近三年测算税额平均值为637.75亿元，以测算税额/测算税基的方式可以简单推算出销售税的平均税率为11.98%，表3为每年数据单独测算的税率值。

表2 近三年海南自贸港“四税一费”收入情况 (单位：亿元)

表3 销售税税率测算

经测算的销售税平均税率水平高于车辆购置税，低于增值税基础税率。《总体方案》提出，海南自贸港要降低间接税比例，考虑到销售税设计在税率上还要与全国协调一致，因此自贸港封关运作时销售税基础税率可能会在一个较低的两位数水平上。建议初期销售税税率可以考虑针对不同商品、服务、纳税人设计2～3档分类税率，总体与增值税税率保持相当，并向增值税简化集中形成过渡，后续再分阶段进行并档降低。

2.2 与既有财税制度的衔接

销售税改革与既有财税制度的衔接主要体现在两个方面：一是与内地税制的衔接；二是与自贸港内整体财税体系的衔接。

封关运作后“四税一费”简并成销售税，涉及自贸港与内地货物流通，包括征税和退税在内的一系列较为复杂的税收衔接问题。《海南自由贸易港法》颁布后，基本具备港内外税种有序衔接的理论条件。通过“四税一费”向增值税简化集中过渡到销售税的改革路径，从自贸港进入内地的货物，可由内地“进口”地海关代收离港“进口”增值税，从而使内地购买方取得抵扣增值税的相关凭证；而内地进入海南自贸港的产品，退还增值税、消费税，视其最终流转去向，判断是否缴纳自贸港销售税。基于海南省经济基础薄弱的实际情况，销售税开征初期，要实现“财政收支大体平衡”，有一定现实难度。一方面，中央财政资金支持必不可少。另一方面，自贸港可以积极探索健全地方税体系、境内外发行地方政府债券、市场化运作建设投资基金、保险制度创新多种手段支持海南自由贸易港建设。

2.3 征管难题

销售税有别于增值税、消费税等多环节征收的间接税，只能在零售环节对货物和服务的最终消费者进行征收。不同于重点税源控制的高效征管，销售税面对的是数量庞大且零星分散的消费者，逃税风险大大提高，税务机关管理风险和征管成本同步增加。首先，最大限度地利用现有增值税征管体制与方法，推行销售登记制度，明确销售税代缴义务人，应该是销售税开征初期要解决的。其次，建立多部门共享的电子管理平台，实现税收征管信息系统升级改造，才能确保各项税制改革措施真正落地。最后，加强纳税人普法教育，强化纳税人诚信纳税的意识，塑造销售税可靠的社会基础。

3 结语

综上所述，税收法律制度及其征管程序的不断优化，是一个长期过程，但毋庸置疑，科学设计、简化高效的销售税将赋能构建海南自由贸易港发展新格局，推动海南自贸港高质量持续发展。