浅谈政府会计制度改革对审计的影响及相关建议

李 倩

（苏州大学东吴商学院敬文书院，江苏 苏州 215006）

为弥补制度的不足并适应新时期财务管理的形势，政府融合近些年对会计工作的有益探索和创新举措，推出了政府会计新制度，并于2019年在行政事业单位落实执行。会计新制度整体上提升了政府财务事项的执行标准，尤其是深化了制度的科学性和严谨性。在新制度的实施背景下，政府财政体制有序完善，国家治理环境也在向好的方向变化，政府预算审计的任务和审计的具体内容也发生相应的变化。因此，审计在很多方面也变得与之前不同，比如审计内容进一步外扩，审计职责也出现相当程度的延伸。预算审计在一定程度上可以避免腐败现象的发生，而政府审计将是制裁这种现象的主要手段。政府会计可以加强政府的整体治理，提高政府的公信力。此外，政府审计资金的使用情况可达到财政监督的目的，监督的结果将为政府财政资金的分配提供数据支持。基于此，立足会计制度改革的视角，梳理新规对预算审计的具体影响、挑战，并针对影响和挑战提出建议，在当前的时间节点极具现实意义。

一、新政府会计制度给预算审计带来的影响

新政府会计制度在审计的环境、法律基础以及决算数据的验证等方面可能给预算审计带来一定的影响。

（一）预算审计的环境方面

在审计方面，根据政府财政管理体系中对预算审计的功能定位，审计部门能够依法对同级政府部门在办理公共事项过程中的财务预算执行状况，以及最终使用结果实施审计监督，核查预算实际执行与事先所定方案的一致程度。新会计制度的颁布大幅优化了审计环境，弥补了之前大量由于制度空白或者规定不清造成的审计漏洞，进一步明确诸如固定资产投资、国有资产计量、干部经济责任以及各种绩效考核等财务事项的审计标准，为提高审计成效奠定强有力的制度基础。新制度确立的“双报告”工作模式，能够为政府科学管理资产、降低财政风险、完善资金运行提供更多极具参考价值的数据，使政府决策有更全面的资料支撑，新政府会计制度的实施优化了预算审计环境。

（二）预算审计的法律基础方面

在相关法规方面，依照过去法律关于预算审计的安排，其任务范畴主要集中在两个层面：一是预算执行的层面；二是决算的层面。政府会计新制度实施后，对相应业务进行了界定，出台基本准则、具体准则、应用指南以及四个文件解释也能够为预算审计提供相应的依据和参考，在某种程度上可以为后期预算审计提供审计的基准。预算审计的审核职能的具体环节扩展到四个方面：一是前期的预算方案编制；二是项目进行中的预算执行；三是项目调整所涉及的预算修正；四是预算最终实施状况的考核。政府会计制度改革以来，新会计制度的落实推进预算审计的诸多业务，为优化预算审计夯实法律基础。

（三）决算数据的验证方面

政府会计制度实行预算会计和财务会计双分录的核算政策，其中预算会计执行的数据是决算的依据，日常工作中以收付实现制对业务进行核算，年底编制决算报表。如果日常核算工作扎实，严格按照政府会计制度规定的业务进行账务处理，则年底决算就会真实、准确反映业务的执行情况。在后期的预算审计过程中，就会很轻松地进行业务的取证、校验，从而得到与决算一致的执行信息。因此，政府会计制度的实施也是对预算审计执行情况的进一步验证，决算的审计范围能够对预算的执行成果进行直观的体现，同时，决算审计也能发现预算审计存在的问题，实现查缺补漏的目的。

二、新政府会计制度给预算审计带来的挑战

（一）预算审计工作的重视程度需要提高

近年来，行政事业单位改革进程不断加快，审计人员组织结构得到有效优化，因此，预算审计人员的业务能力和综合水平明显提高。政府会计制度的实施，要求行政事业单位预算审计人员具有较强的认知能力。然而，从目前的情况来看，一些行政事业单位的领导还未树立科学的审计思维，对预算审计缺乏全面系统的认识，甚至还存在一定的阻力。因此，一些行政事业单位的领导缺乏对预算审计的系统思考和探索，缺乏预算审计的风险意识和规则意识，仍然认为预算审计会阻碍和制约正常工作，降低工作效率。因此，由于管理者缺乏必要的重视，在政府会计制度背景下的行政事业单位预算审计难以取得实际效果。

（二）预算审计工作人员的综合素质需要提高

为适应新形势下的各项财政事业发展的需要，更好地监督财政资金的使用效率和使用效果，重视新制度下的预算审计工作就显得十分关键。但目前部分行政事业单位的财务管理工作人员整体的素质，仍与相关的标准或者胜任能力有一定的差距，为更好地实施政府会计制度下的预算审计，需要既懂政府会计制度和核算流程，还知晓预算审计问题的复合型人才，来应对新制度给预算审计带来的挑战。

（三）预算执行监督体系需要完善和加强

强化行政事业单位预算执行审计，即强化预算执行的评价与监督工作，不仅在制度的设计方面要有健全的内部控制制度，还要在制度执行方面有严格的监督体制与评价体制，这样才能保证预算执行偏差较小，更切合当初设定的预算指标。

（四）预算审计程序不规范

预算审计具有系统性、复杂性的特点，涉及行政机关的各项工作和环节，需要按照严格的程序进行。目前，我国的财务审计体系主要包括事前审计、事中审计和事后审计三个方面。然而，行政机关预算审计仍存在明显的不连续性，没有按照严格的预算审计程序，有效地整合审计前、审计中和审计后的各项审计工作。相当一部分为事后审计，难以全面推进预算审计，使得审计在行政部门中的潜力和价值尚未得到有效开发。政府会计制度背景下，行政事业单位预算审计工作普遍存在程序不规范的问题，短期内难以有效改进。因此，行政机关需要在不断改革的过程中逐步完善审计程序，以最大限度地提高预算审计的有效性。

（五）审计软件功能比较单一

目前，行政事业单位的审计软件功能比较单一，市场上大多数审计软件仅聚焦于会计核算数据，侧重于账表数据的核对，对业务流程的审计以及相关业务的勾稽关系关注较少。这样就会导致预算审计人员在实际审计工作中较难收集数据，有时甚至挖空心思去“寻觅”被审计单位的重要审计资料，在审计手段上基本依靠传统人工搜集，严重影响审计效率和审计质量，有时甚至被人为因素所左右，造成审计数据信息失真。如何研发多功能的审计软件成为预算审计工作人员要思考的一个迫切问题。

三、针对政府审计影响方面的完善建议

（一）严格规范财务报告编制

通常，社会各类公共事项的出资方一般都为政府部门。基于社会活动的本质，在实际运营过程中，需要兼顾政府治理、企业牟利以及人民公益三方面的平衡。政府开展社会活动，可以把部分需要较高专业性的工作交由企业实施，使其在获得一定经济利益的基础上，还能肩负其应负的社会责任。社会活动也须以人民群众的公共利益为最基本的出发点，借此不断提升人民的生活水平和幸福感。社会活动要实现上述三大目标，必须以政府资金的合理运用为前提。因此，切实地发挥预算审计监督作用就至关重要。新政府会计制度落实之后，出于进一步强化预算审计的考虑，政府应当重视财务报告的编写，力求更为客观、系统地反映真实财务状况，做好细致全面的财务分析。行政事业单位在制定预算审计方案时，需要对本单位上一年度预算实际执行结果进行充分考量，并密切结合本年度具体业务收支、行政任务、项目状况的变化，对本年度预算制定的合理性、全面性及准确性有整体的把握，在此基础上再制定审计方案，使审计方案更具针对性与科学性。此外，在进行财务报表编写时，还应确保不会出现层层加码的问题，关于财政支出定额标准也须契合实际状况，以确保预算编制保持客观性。同时，也能让审计部门顺利地依据法规设定进行预算审计，提出可行的实践建议，以供上级部门开展财务决策时能有更多的借鉴依据。

（二）明晰预算审计任务

在预算决算审计阶段，审计部门除了对预算决算进行核查外，应该把工作重心放在预算执行结果方面，保证其真实性和精确度。审计部门更应对政府预算执行和收支状况开展审计，这样的监督会更强化责任落实及问责力度，根本性提升政府财务管理质量。另外，与之前直接体现业务不同，新会计制度下政府财务报告编写的要求更为复杂，尤其是新增关于不同费用修正以及政府部门间内部交易抵销等内容。审计人员需依据新规完成相关会计科目的科学判定，使财务报告能够分门逐类地切实反映政府各种财务事项的运作状况，实现全面科学审计。

（三）完善预算审计薄弱环节

一是科学编制财务报告。现阶段，我国行政事业单位均按照权责发生制编制财务报告，鉴于权责发生制的优点，以权责发生制为基础编制的财务报告不仅能够对行政事业单位的资产状况、业务状况、经营成本支出状况及现金管理状况进行及时、准确的反映。同时，以权责发生制为基础编制的财务报告也为本单位管理部门及上级单位对会计主体的财务状况进行财务分析提供基础与保障。同时，上级单位在财务报告编制阶段，除了需要对本单位的会计分录进行账务调整外，还需要对下属单位的财务状况进行合并，在编制合并财务报告时还需注意对上下级单位间发生的业务事项进行调整，调整事项涉及上下级单位间发生的资产调拨、资产买卖、人员借调支出、资金拆借、无偿捐赠等。二是应当健全政府审计机制。一方面，需完善政府会计报表的审核以及签证制度，使审计更加专业化、规范化；另一方面，在执行完预算审计后，要利用各种公示渠道发布审计结果，方便社会公众知悉预算执行状况，提高政府会计管理的透明度和公信力。三是要优化预算财务审计。通过科学的制度建设以及严格的审计监督，确保政府预算中不同收支科目的组成不仅与当前国家发展情况相匹配，而且，与不同经济成分的构成相吻合。具体来说，在进行审计监督的过程中，要着重考虑考察两个方面的合理性，一方面，要充分审计预算中公共建设、社会保障、国有资产管理以及其他社会活动之间的相互关联性，确保预算中资源分配的协调性以及和谐度；另一方面，是要详尽核查预算内部结构是否严谨妥当，排除矛盾以及不科学之处。现我国已经推行复式预算，伴随国家财政改革走向深化，审计部门也应不断突破，引入更为先进有效的审计方法和模式。

四、针对政府审计挑战方面的完善建议

（一）提高预算审计工作的重视程度

在行政事业单位的改革过程中，会计制度和审计制度的改革与应用必将成为一项重要内容。因此，行政事业单位领导必须充分认识到，在政府会计制度背景下实施预算审计的重要性，把预算审计作为行政事业单位实施内部控制、促进各项工作稳定发展的重要措施，从规范建设层面全面审视预算审计，将其作为行政事业单位的常态化任务之一，从思想层面予以充分重视，积极接受审计。此外，预算审计主管部门要做好宣传工作，在审计工作过程中努力获得上级部门和被审计单位的支持和理解，并根据审计工作的需要划分各项职责，通过有效的宣传活动，明确审计工作的重点任务，消除被审计单位的顾虑，进而在政府会计制度背景下，顺利推进行政事业单位预算审计工作。

（二）提高审计工作人员的综合素质

行政事业单位有必要采取措施，来提高预算审计工作人员的综合素质。可以将《预算法》《预算法实施条例》《政府会计制度》《政府审计》等知识进行系统培训，定期组织预算审计人员对上述专业知识与相关的法律法规知识进行系统学习，以不断增强预算审计人员的综合业务素质和专业胜任能力，必要时也可以对其专业判断能力和分析能力进行培训，让其形成系统思考研究问题的能力，提高形成审计结论的能力，从而较大程度地去发现风险点，提出相应的弥补措施，较小程度地承担损失风险。

（三）完善和加强预算执行监督体系

要完善和加强行政事业单位预算执行审计工作，需要更好地做好预算执行的监督与评价工作，如在项目中期执行过程中可以进行中期绩效监控评价，在项目完成时进行项目绩效评价，形成全过程的监督体系，能更大程度上实现预算绩效的目标。因此，行政事业单位不仅在制度的设计方面要有健全的内部控制制度，还要在制度执行方面有严格的监督与评价机制，对执行偏差大的项目要进行相应的处罚，比如压减经费或者不再安排下一年度的项目预算等等，这样可以保证预算执行偏差较小，或者说更切合当初设定的预算指标，从而实现项目绩效的最优化。

（四）规范预算审计程序的实施

正常秩序在国家行政机关的运行过程中发挥着重要作用，国家行政机关的资产具有明显的公共属性，因此在审计过程中，应充分重视其运行过程，按照政府会计制度的要求，对行政事业单位的全部资金余额进行全面分析，掌握各类资金的流动情况，加强对收支明细账的监督管理，确保国有资产安全。为保证审计工作的连续性，应该将审计前、审计中、审计后有效地结合起来。在审计过程中，应充分参考审计结果、财务数据和近年来的审计数据，确定审计的关键内容。同时，在行政机关审计工作中，要严格遵守有关规章制度，确保审计工作的规范运行和有序推进，提高审计效率。此外，行政事业单位预算审计应注重事前审计和事中审计，严格遵循审计程序，避免因程序混乱而降低审计效果。

（五）研发多功能的预算一体化审计软件

行政事业单位要想改变审计软件单一功能的现状，可以在软件开发环节向研发人员提出相关建议，参考国家预算一体化管理软件的框架模块进行构思，如软件包括固定资产配置预算、项目预算、基本支出人员经费预算、基本支出公用经费预算、绩效指标预算、三公经费预算等模块，并使审计软件与财政部预算一体化软件相匹配。在后期审计过程中，可以与预算管理一体化平台进行端口对接，直接提取相关数据，从根本上解决依靠传统人工收集数据的问题，同时也可以快速提升审计人员抓取行政事业单位信息数据的能力与数据分析能力，提高工作效率，进而更高效地挖掘出单位存在的风险点，并针对单位存在的风险点制定相关的措施，更好地为单位服务。