上市公司年度审计报告突破传统模式的探索

卢兆军

（潍坊市教育投资集团有限公司）

上市公司年度审计报告是企业一年来经营业绩的总结，它不仅可以反映公司经营期间的利润和资产收益情况，同时还能够展示公司基本概况，进而便于报表使用者了解公司基本经营信息。企业年度审计报告还附带专业审计意见，这些审计意见对于企业实现规范、有序经营发展具有重要指导意义，因而企业经营者都对此予以重视。此外，企业工商年检、企业投标、股东了解公司运营情况等方面也必须依靠年度审计报告。由此可见，年度审计报告对于经营者、投资者、监管者都具有重要作用。国家规定年度审计报告必须有规范的披露格式，但是这些内容只是财务报表历史数据的展示，还不能完全反映企业真实运行情况，不能完全满足报表使用者需求。有些上市公司负面事件的发生往往会对公司和社会造成严重影响和巨大损失，轻则导致公司股价下跌、遭受巨额经济处罚，重则面临停产整顿、甚至公司倒闭。如最近几年发生的长春长生生物科技疫苗质量安全事故、三鹿奶粉、ST三维环境污染、兴业矿业安全生产事故等一系列案件就是典型案例。如何充分发挥注册会计师独立审计作用，让年度审计报告更具有权威性、实用性，已是摆在我们面前的重要课题。笔者从环境保护、生产安全、质量安全、企业研发创新、社会道德责任这五个方面分析注册会计师如何做好独立审计，期望引起专家学者、读者的关注与思考。

一、年度审计报告中环境保护信息的审计与披露

2018年4月21日，在中国金融学会绿色金融专业委员会举办的2018年会上，中国证监会副主席方星海在发言中强调了对上市公司环保问题的监管。他表示，“我们的目的是到2020年年底对所有的上市公司，在信息披露的时候，都强制性地要求披露环境信息。”美国证券交易委员会（SEC）对上市公司环境披露作出了强制性的要求；日本环境省2001年也发布了“环境报告书准则”，并通过《环境会计指南2002》和《环境会计指南2005》着手初步构建日本的环境会计体系。目前，我国也有一些企业在年度报告中将涉及到环境保护的信息披露，但这仅仅是企业自我信息披露，没有上升到强制性要求，也没有第三方客观、公正评价，其真实性大打折扣。因此，笔者认为，应充分发挥注册会计师独立审计作用，加快对环境保护工作的信息披露。虽然环境保护专业对于注册会计师来说是一个全新的领域，也是一项十分复杂和专业性强的工作，与经济审计看似毫不相干，但实际上许多涉及环境保护的信息需要注册会计师进行客观评价，注册会计师可以从这几个方面进行审计监督。

一是环境保护设施投入金额的审计。任何环境保护工作都离不开环境保护设备运行，注册会计师可以对被审计单位环保设备每年投入的金额进行审计，可能有的注册会计师会认为这项工作已经超越了注册会计师专业能力，但笔者认为，注册会计师可以从《国家税务总局关于环境保护节能节水安全生产等专用设备投资抵免企业所得税有关问题的通知》（国税函〔2010〕256号）中查找环境保护设备目录。对于不在该目录范围，确实属于环境保护的设备，注册会计师可以商请政府专业主管部门、行业专家进行确认，证券监管部门应出台专门文件对注册会计师这项工作给予支持。注册会计师一方面要认真审核被审计单位提供所购环境保护设备的采购合同、技术说明书确认真实性；另一方面还可以结合企业所得税申报表中企业环保设备抵免企业所得税额进行核对。

二是环境保护设施运行费用的审计。环境保护设备投入的真实性并不代表企业真正做好了环境保护工作，现实中好多生产企业为了节省生产成本而让环境保护设施全部停止运行、或者仅是部分设施运行，企业所购置环境保护设备仅仅是为了应付环境保护部门的检查。因此，注册会计师应高度重视环境保护设施运行费用的审计。注册会计师应从环境保护设备运行电力能源费用、人员薪酬、设施维护修理费用等几个方面进行审计。设备运行的电力能源费用审计可以从设备额定功率结合运行时间进行估算；焚烧炉耗煤、天然气量可以从观察企业日耗煤、天然气量结合运行时间进行估算。环境保护设施人员薪酬审计可以从企业提供的人员岗位职责、操作记录表、工作考勤记录和工资表进行审计。设施维护修理费审计可以从维修预算、维修合同，并结合工程技术人员问询来进行审计。

三是企业生产废弃物的审计。企业生产产品，必然产生废气、废水、废渣，同时产生噪音。对于“三废”的审计，笔者认为注册会计师可以从产品物料平衡表来估算企业“三废”年产量，还可以从企业环保税申报表中提取相关数据进行核对。另外，部分企业还会委托具有环境保护资质的企业处置“三废”，注册会计师可以从这些有资质企业开具的处置发票及合同中查找有用的信息。

通过以上分析，能够发现环境保护信息可以从企业财务、生产等部门获取，信息的获取已经没有技术障碍，所以证券监管部门应尽快制定年度审计报告中环境保护信息披露细则，细则内容应涵盖环境保护设备投入金额、环境保护设施运行费用、企业“三废”产生量及处置金额信息。这样，投资者、政府监管部门会对企业的环境保护工作做客观公正的评价。上市公司作为公众企业，往往涉及数万甚至数十万投资者的利益，如果造成环境污染，可能影响到成千上万民众的利益。从政治责任、社会稳定、经济影响等多种角度考虑，我国证券市场都有必要尽快建立起一套完整的上市公司环保信息披露规则体系。

二、年度审计报告中生产安全信息的审计与披露

安全责任重于泰山，没有安全工作，企业一切工作归零。对于企业来说，生产安全事故的发生，往往意味着人员的伤亡或者财物的损失，同时还可能伴随后续的监管与处罚，甚至面临关停。注册会计师应客观、公正地评价企业安全生产工作，笔者认为可以参考环境保护审计的要求，如安全生产设备投入、安全生产设施运行费用，但是注册会计师也要在以下几个方面予以关注。

一是安全生产专业人员配置是否符合监管部门的要求。安全工作落实需要由专业人员去完成，国家对安全工作人员有很高的要求，特别是安全生产总监，要具有高级工程师资格，在行业有多年工作经验。另外，对于从业人员要求具有注册安全工程师、注册消防工程师资格，注册会计师要对这些人员信息进行如实审核披露。

二是安全生产费审计。安全生产费投入是企业安全工作重要体现，财政部、原国家安全监管总局印发了《企业安全生产费用提取和使用管理办法》（财企〔2012〕16号），对安全生产费提取、使用都有明确的规定，注册会计师应发挥专业审计作用，对安全生产费提取、使用范围进行客观、公正审计。

安全信息披露规范化，内容涵盖安全人员资质、安全设备投入、安全设施运行费用、安全人员培训，这将有助于投资者、政府监管部门对企业在安全运行方面所做的工作有一个全面了解，从而评判企业未来安全风险性。目前政府安全管理部门经常派工作人员对企业安全投入进行审查，如果企业的年度报告里有相关信息披露，无疑节省了企业和政府机构人员工作量，更加具有现实意义。

三、年度审计报告中产品质量的审计与披露

产品质量事故的社会影响同样不可小觑。三鹿奶粉事件、长春长生疫苗事件让两家效益和规模都很不错的上市公司迅速倒闭破产，企业负责人和监管部门人员相继被判刑入狱，该事件亦重创中国制造商品信誉，教训极其深刻。那么注册会计师如何帮助企业完善质量控制、如何让投资者信任自己所投资的公司是一个负责任的公司？笔者认为，注册会计师可以从以下几个方面进行审计监督。

一是采购流程审计。注册会计师应关注企业原材料供应商资质是否合规、供应商规模是否在行业里有一定地位，采购的原材料是否有检测报告。虽然目前注册会计师审计在原材料采购数量和金额给予更多的关注，可以再延伸到采购供应商资质、采购检测报告的审计上。

二是生产过程审计。生产过程质量控制是企业产品质量关键因素，长春长生科技对产品质量控制存在问题，导致企业发生质量事故。笔者认为注册会计师应要求企业提供质量过程检测记录，必要时提供外部权威部门抽检报告，注册会计师可以披露检测部门、检测次数以及检测结果，让公众对企业产品质量安全有一个更清晰的了解。

三是质量部门人员培训、检测设备投入的审计。人员培训、检测设备投入也是质量控制的关键性因素，注册会计师可以发挥专业特长对人员培训、检测设备投入进行审计，确认企业在质量控制方面是否进行必要的投资。

产品质量信息披露内容多见于年度报告中的企业经营业绩分析部分，信息内容不全、没有得到第三方鉴证，投资者和政府监管部门便无法获取可信度高的信息。笔者认为证券监管部门应高度重视这方面的信息披露，制定详细的信息披露要求，披露的主要内容应涵盖产品质量内部控制评价、质量检测设备投入、质量控制人员培训等主要信息，让社会公众对企业有个全新、全面的认识。

四、企业研发创新的审计与披露

科学技术是第一生产力，在企业竞争日益激烈的今天，技术创新对企业保持竞争优势发挥着越来越重要的作用。企业研发创新是企业可持续发展源动力，企业能否随着市场的需求和变化，不断研发市场需要的新技术、新产品，是企业在竞争中求生存、求发展的关键。对于上市公司而言，创新显得尤为重要。目前上市公司年度报表已经按照监管部门要求把研发费用从管理费用中单独列示出来，笔者认为这点信息披露还不够充分，企业年度报告中以下几个方面的信息应由注册会计师进行独立审计后进行披露，注册会计师可以借鉴高新技术企业资格申报要求来进行审计。

一是研发人员职称、学历审计。注册会计师应要求被审计单位提供研发项目人员编制、职责、职称、学历，从而判断企业研发能力。注册会计师还应实地到企业研发中心调查研发人员的实验操作记录,从而确认研发人员的真实性。

二是研发项目可行性、研发投入与产出效益审计。任何一项研发投入都具有一定的投资风险，这就要求企业必须认真做好研发项目可研性分析，谨慎性开发。所以，研发投资项目可研性报告是注册会计师审计必须重视的问题。高新技术企业资格申报要求企业具有自主知识产权的研发产品销售必须达到总销售收入的60%以上，这也是要求企业研发要注重投入与产出效益分析。注册会计师应对被审计单位近三年研发项目产出的效益进行审计，确认企业研发的真实性、研发投入效果可信性，让投资者对企业未来发展充满信心。

三是研发设备投入及运行费用审计。研发设备是企业研发活动的基础，设备的先进程度也是企业科技实力体现。注册会计师要发挥专业优势，认真审核企业研发设备投入金额及运行维护费，必要时可借助政府科技部门、行业专家对企业研发设备进行确认和先进性评价。

四是研发人员培训费用审计。人才是企业技术创新的根本，研发人员必须不断学习才能进行知识更新，进而促使企业有源源不断的创新。注册会计师要关注被审计单位研发人员继续教育费用的审计，并如实披露研发人员培训费用，让投资者对被投资单位科技创新充满信心。

五是企业与科研院校合作承担国家、省、市科研项目的审计。技术创新既可以由企业单独完成，也可以由高校、科研院所和企业协同完成。注册会计师应关注被审计单位与科研院校合作费用承担、效益分享机制的审计，关注企业所承担的国家、省、市科研项目实施效果审计，此类信息是展示企业科研软实力的体现。

虽然上面内容散见于企业年度报告中，但是如果政府监管部门对信息披露内容进行规范，涵盖主要信息，同时信息内容又经过独立的第三方鉴证，那么信息的可信度更高、更具有现实意义。

五、社会责任的审计与披露

经济的发展与社会和自然、资源的矛盾日益突出，近年来，企业社会责任逐渐成为关注的热点。企业不仅承担了法律上和经济上的义务，还承担了“追求对社会有利的长期目标”的义务。社会责任在构建和谐社会中发挥重大作用，通常社会责任包括经济责任、职工权益、社会捐赠。注册会计师如何做好这方面的审计，笔者建议从这几个方面考虑。

一是经济责任的审计。企业除了为股东创造价值外，还承担为社会公众利益服务的责任，即企业纳税义务，注册会计师应与税务机关沟通，确认企业在税收方面有无违法记录，纳税贡献值大小，从而评判企业诚信。

二是员工薪酬福利审计。企业效益增长，员工收入也应同步增长，注册会计师应关注被审计单位员工收入增长情况，特别是生产一线员工薪酬是否增长，是否高于当地平均职工薪酬。

三是困难员工救助机制审计。注册会计师应关注被审计单位困难员工救助措施，适当时候进行人员拜访询证记录。

四是社会捐赠真实性审计。注册会计师要对被审计单位社会捐赠对象、捐赠渠道等进行审计，确认被审计单位数据真实性。

只有勇于承担社会责任的企业，才是受尊重的企业，才是基业长青的企业。政府监管部门应积极探索这方面的改革，制定完善的涵盖上面内容的信息披露格式，引导企业对社会做出贡献。

一年一度的审计报告是投资者、经营者、政府监管部门获取企业信息的重要来源，报告中的信息应该要更具有完整性、权威性，以满足不同使用者需求。笔者认为以上提到的五个方面信息应与财务经营业绩信息同等重要，政府监管部门要制定专门法规完善审计报告披露格式。同时,以上信息的审计对注册会计师提出了更高的执业质量要求，政府监管部门要加大对注册会计师专业培训力度，让注册会计师认真履行起第三方审计监督职能，促进我国资本市场健康良性发展。