数据资产化及其会计处理模式研究——以国网福建为例

田雪 林柳燕 李诗

自2020年数据被正式列为生产要素至今，企业仍面临数字化转型工作推进缓慢、数据资源利用低效等问题。国际数据公司（IDC）的一项全球调查结果表明，中国在数据管理集成方面落后于其他国家，在充分利用数据方面面临的最大挑战包括使收集到的数据可用、数据存储、数据安全以及数据标准化等。2021年8月，上海市发展和改革委员会发布公告称，将探索企业数据资产化转型路径以及国有企业数据产品进场交易机制；为鼓励企业投身数字化转型建设，激活数据要素价值，数据资产将被纳入国有资产保值增值考核；符合条件的数字化转型相关投入在经营业绩考核中可视同于利润。与此同时，如何将数据资产纳入会计核算体系引起广泛的讨论与探索。2021年11月12日，深圳市人大常委会发布《深圳经济特区数字经济产业促进条例（征求意见稿）》，在全国首次提出探索建立数据生产要素会计核算制度；随后的2022年1月及2月，财政部会计准则委员会分别发布了面向投资者与编制者的《关于数据资源的调查问卷》，结果将用于探索数据资产会计处理的可行性方案。正如维克托·迈尔-舍恩伯格所说：数据资产入表不是能否问题，而是时间问题（侯彦英，2021）。Zeff（1978）认为，会计报告不仅反映经理人员决策的结果，还会影响其未来所作的决策，数据资产会计准则应在激活数据资产价值与促进企业数字化转型间发挥作用。鉴于国有企业在数字化转型工作中的重要地位及研究意义，本文以国家电网有限公司福建省分公司（下文简称“国网福建”）为调研访谈对象，分析其数据资产化路径，并探讨既满足会计理论、又有利于促进企业数字化转型的数据资产会计处理方法。

一、案例背景

1.国网福建数据资源介绍。近年来，国家电网有限公司围绕数字产业化与产业数字化两条主线，积极开发数据增值变现服务：通过深入挖掘电力大数据价值，对外提供数据产品；对内通过将数据与其他生产要素结合使用，支撑产业数字化转型。国网福建是国家电网公司位于我国最南端的省公司，2020年10月成立东南能源大数据中心，以落实数据增值变现工作。大数据中心以政府、企业、公司内部的业务需求为导向，利用政务、能源、经济等外部数据与公司内部电力大数据，已研发出用于内部应用和外部交易的各50余款数据产品。内部数据产品关注国网福建日常运营管理的提质增效，外部数据产品根据业务对象的不同可分为企业用数据产品与政府用数据产品，其中：企业用数据产品主要用于服务企业智慧运营；政府用数据产品用于服务科学决策。外部数据服务产品通过基础数据包、统计报表、分析报告等形式向客户提供脱敏后的数据信息，按提供次数、数据量等进行收费，还有部分数据产品以免费的方式提供给政府。

2.资料收集。本文综合运用访谈法与文献分析法，结合国网福建的数据资源加工处理过程，探索其数据资产化路径，据此充分理解其数据资源与数据产品现状。访谈之余与国网福建相关人员保持持续沟通，并获取公司数据产品相关资料，包括：数据产品交易合同、数据产品体系清单、数据增值变现建设方案等。

3.国网福建数据资产化。从经济学角度看，资产化（Assetization）就是通过产生新的所有权、控制权和收入形式建立一种垄断，使其他人无法控制或拥有产生收入的某一主体从而制造资产（Nido，2021）。数据挖掘本质上是基于原始数据制造出新的数据，通过明确所有权、控制权以及为企业带来收入的能力，该数据资产具有了与原始数据相分离的逻辑和收入方式，成为产权明确的可辨认现金产出单元。

国网福建数据资产化依靠数据中台完成。数据中台的功能是根据各物理模型对原始数据进行标准化处理与存储管理，为数据产品的开发提供统一规范的数据。国网福建的数据资源按照资产化阶段的不同，可分为贴源层、共享层、分析层以及产品层数据。首先，数据中台接入各平台系统产生的内部数据与购买、合作共享或采集的外部数据，经初步整合处理后得到基本保留原始状态的数据，并将其储存在贴源层。接着，对贴源层数据做标准化处理，原始数据经由统一数据模型（SG-CIM模型）整合后成为具有统一规范的数据，并存储在共享层。共享层存储的标准数据同时是分析层和产品层的数据原材料：一方面，共享层的数据可直接用于数据产品的开发；另一方面，共享层数据将被进一步整合成客户和设备的特征数据存储于分析层。数据中台通过清洗、整合和分析将业务特征做了数据化处理，并形成开发数据产品的数据原材料仓库，保障了数据增值变现（即数据业务化）的基础能力。

为进一步实现数据业务化，国网福建依据政府、企业或内部管理的业务需求构建相应的指标与模型，导入数据中台共享层与分析层的标准化数据，经过安全测试与试运行后形成用于内部决策与外部交易的数据产品，最终实现数据资产化（见图1）。国网福建数据资产化的过程遵循了Russell（1989）提出的DIKW（Data-Information-Knowledge-Wisdom，数据-知识-信息-智慧）数据价值链路径，利用采集、清洗、分析、可视化等数据处理技术手段，将无序的电力原始数据整合成为包含业务与客户信息的数据资源，再根据公司各业务部门的管理需要以及客户需求，将标准化的数据资源整合打包为满足业务需求的数据资产。

图1 国网福建数据资产化路径

二、数据资产的会计处理

（一）数据资产的确认

根据数据来源不同，国网福建的数据资源可分为外购数据、外部共享数据、内部数据及自行开发的数据产品。数据资产的会计确认应满足《企业会计准则——基本准则》中的要求：由过去的交易或者事项形成、企业能够拥有或者控制、预期会产生经济利益；满足资产定义的数据资源同时要满足：相关的经济利益很可能流入企业，且其成本或者价值能够可靠地计量。外购数据在交易过程中已被赋予经济价值（罗玫，2021），参照外购无形资产准则可确认为数据资产。国网福建的外部共享数据是通过数据产品服务与相关单位共享的数据资源，因成本和价值难以可靠计量无法确认为数据资产。

表1 国网福建访谈基本信息

表2 国网福建内部资料清单

表3 分析能力三种水平

内部数据指数据中台的各层数据，包括接入的原始数据以及共享层和分析层的标准化数据。来源于客户服务业务中台、电网资源业务中台、ERP等的原始数据，因其中部分涉及个人和企业用户的隐私权及控制权问题，不满足由企业拥有或控制的条件。除此之外，国网福建内部原始数据体量（Volume）庞大，其成本或价值难以可靠计量；另一方面，大数据通常具有相对“低价值密度”（low value density）的特点（Amir和Murtaza，2015），无序的电力原始数据需经处理分析并用于决策或交易，才能满足预期为企业带来经济利益且经济利益很有可能流入的条件。储存在数据中台的标准化数据虽然经过处理，但还无法有效参与企业决策或用于交易；而由标准化数据打包成的各项数据产品作为数据业务化的成果，既可用于国网福建内部经营提质增效又可出售给政府和企业。数据产品的开发有明确的业务需求，与其有关的直接或间接经济利益很有可能流入企业；国网福建拥有对数据的控制权和所有权，如在向某银行提供电力客户数据服务的合约中明确指出，数据产品相关知识产权归国网福建所有，未经同意不得转让、复制或制作其衍生物；同时，开发数据产品的相关成本能够可靠地计量。

综上所述，国网福建的外购数据以及自行开发的数据产品满足会计意义上的数据资产确认条件。

（二）数据资产的计量

1.初始计量。选择计量属性时，需考虑据此生成的会计信息既要满足反映管理层受托责任、为投资者提供决策有用信息的财务报告目标，同时要符合以可靠性、相关性为首的会计信息质量要求。会计准则委员会发布的问卷中，列出历史成本与公允价值作为数据资产计量属性以供选择。公允价值是一种估计价格，它以有公开报价的活跃市场中，资产当前的脱手价格入账；若没有公开报价市场，则由企业按自行估计的价格为基础入账，估计方法可采用市场法、成本法或收益法（葛家澍和徐跃，2006）。国网福建开发数据产品的原则为：有明确的业务需求和业务痛点，且产品有明确的用户。这意味着国网福建的数据产品带有个性化定制特点，并不具有公开报价的活跃市场。如住房空置率分析等产品，国网福建以定制化分析报告的形式向有关政府提供服务，采用协商定价法制定产品价格。此外，国网福建的内部数据产品及部分政府用数据产品通过提质增效或创造社会效益，间接带来经济利益流入，企业预测收益也存在一定难度，以公允价值计量难免有损于可靠性及可比性。

相较而言，历史成本可如实反映国网福建开发数据资产过程中的实际耗费，提供更加可靠的会计信息。根据国网福建数据资产来源的不同，将其划分为外购数据资产与内部研发数据资产。外购数据资产采用历史成本计量，以购买价款、相关税费作为入账价值。对于内部研发数据资产，借鉴内部研发无形资产会计准则、结合国网福建数据资产特点进行初始计量。现行无形资产准则要求将研究阶段支出费用化、开发阶段支出资本化，其中：研究阶段的特点在于相关活动具有探索性质，能否形成无形资产存在较大不确定性；开发阶段的特点在于项目开发具有针对性，且产出成果可能性较大。国网福建以业务需求为导向研发出的数据产品符合开发阶段“具有针对性及产出成果可能性较大”；同时，与无形资产研发周期长的特点有所不同，国网福建采取“一月一需求、一月一研发、一月一发布”的工作机制，数据产品的研究和开发不具有探索性质，同时周期较短，考虑会计信息披露成本效益原则，与其研发相关的全部支出均应资产化，构成内部研发数据资产的账面价值。需要说明的是，国网福建的数据资产化过程既包括数据业务化过程，也包括数据中台内部发生的业务数据化过程。以数据资产化过程中发生的全部成本作为内部研发数据资产的入账价值，不仅向内外部决策者传递出企业对数据资源利用程度的信息，还能够激发企业利用数据资源的积极性。

2.后续计量。由于尚无发展成熟的公开活跃数据交易市场，国网福建数据资产的后续计量应采用历史成本模式，对数据资产按更新与否分别采用摊销与减值测试两种方法。对于国网福建外购的售后无持续更新的数据集，由于数据本身具有时效性（上海证券交易所，2015），其价值会随时间而贬值，后续计量应根据数据资产的预期可使用寿命做摊销处理。国网福建开发数据产品时，基于业务需求构建相应的指标与算法模型，引入数据中台的标准化数据开展产品建设，最终以看板的形式交付给客户。此类数据产品通常具有稳定不变的指标与模型，但数据定期更新，时间因素和使用频率不会减损数据资产价值，还会通过更新的增量数据提高资产的服务潜能。因此，这类数据资产后续计量无需摊销或折旧，应定期进行减值测试。

（三）数据资产的列报

已有研究对数据资产表内列报科目的讨论主要分为两类，将其列示为无形资产二级科目（李泽红，2018）或单设数据资产科目列报（张俊瑞等，2020）；此外，刘国英等（2021）讨论了数据资产在不同业务模式下的会计处理方式。根据国网福建数据资产的特点，本文支持设置“数据资产”一级科目列报数据资产价值的观点。一方面，国网福建的数据资产研发特点与无形资产截然不同：数据产品的开发以需求为导向，开发周期较短且成功可能性大；此外，数据产品本身带有驱动决策创造价值的特性。另一方面，考虑到会计准则的经济后果，单设“数据资产”科目能够向企业内外部决策者直观反映企业在利用数据资源方面的投入和产出，促使企业积极管理与开发数据资源。进一步地，设置“外购数据”与“内部研发数据”二级科目：前者列报国网福建外购的数据资产价值，后者列报基于原始数据研发出的数据资产价值。

国家电网有限公司运营数据产品的要求是具备成熟的数据管理能力，积极鼓励有条件的企业申请DCMM（Data Management Capability Maturity Assessment Model，数据管理能力成熟度评估模型）认证资质。2021年10月12日，国家电网有限公司被中国电子信息行业联合会授予全国首个DCMM 5级等级证书，这意味着其数据管理体系能够保障数据资源转化为会计意义上的数据资产。有鉴于此，本文认为应对企业设置表内列报数据资产的数据管理标准，规定符合特定标准的企业首先应用数据资产会计准则。LaValle等（2011）根据一项针对3000名高管和分析师的全球调查，总结提炼了三种分析水平的组织特点：

据此，可以判断国网福建在数据分析方面已到达已转型水平，较强的数据管理能力保证了数据资产的质量。然而，许多企业在数字化转型过程中面临理念障碍和技术障碍，导致数据资源利用意识匮乏、数据分析技术滞后的问题。为保障会计信息质量，应对不同分析能力的企业加以区分并设置可列报数据资产的准入门槛。例如可采取企业自愿参评的方式，以数据管理能力成熟度评估模型的评估结果为依据，规定符合某一评估等级的企业可将数据资产列入财务报表。这样既可在准则应用初始阶段保证数据资产相关会计信息的可靠性，又可提高企业对数据管理的重视程度进而促进数字化转型。

三、结论与建议

本文以会计准则委员会发布的《关于数据资源的调查问卷》为出发点，探讨分析了国网福建的数据资产化路径以及数据资产会计处理方法。国网福建提供了数据资产化的参考范本，并在数据资产化过程中形成了丰富的电力数据资源，其中外购数据与内部研发数据产品满足数据资产确认条件。外购数据依据历史成本计量属性，按发生的实际支出入账；对于自行研发的数据产品，应将资产化过程中发生的全部支出构成其入账价值。后续计量时，按数据更新与否分别采取减值测试和摊销的方法。由于数据资产与无形资产存在本质上的区别，在资产负债表中设置“数据资产”一级科目，并根据数据来源的不同进一步设置“外购数据”及“内部研发数据”二级科目列报数据资产价值。目前，许多企业面临着低效数据管理造成的数据孤岛与数据质量低的问题，数据资源价值尚待激活。为在准则应用初期确保会计信息的可靠性，可采取企业自愿评级的方法，规定数据管理能力达到某一水平的企业表内列报数据资产信息。

酝酿中的数据资产会计准则既是数字经济发展至一定阶段的结果，也将是提升企业数据管理效率的契机。制订数据资产会计准则应突破传统的技术角度，以更宽阔的眼界思考会计准则对管理者和投资者的决策影响：它不仅应向投资者反映企业数据资产的价值，还应起到促进企业管理数据资源、充分利用数据资源的作用。