企业集团内部控制机制的构建和实施

柏广才等

摘要：本文从财务的角度分析了对企业集团内部控制研究的背景及意义，在对近年来有关研究文献进行综述的基础上提出了构建企业集团财务内部控制机制的思路，以扬州市扬子江集团为例阐述了财务内部控制的实施，以期对我国企业集团加强内部控制有所启发和帮助。

关键词：企业集团 内部控制机制 构建 实施

我国企业集团组建以来，应该如何进一步提高管理效率和资源利用效益，一直是政府、理论界和实务界的热点问题之一。研究表明，加强企业集团的内部控制是实现企业集团组建目的的关键，它直接影响着企业集团财产物资的安全、会计信息的真实和风险的有效防范，而企业集团内部控制的核心则是财务内部控制。

一、企业集团内部控制研究的内容界定

在我国，随着市场经济体制的逐步完善和经济全球化进程的加快，企业所面临的风险日益增加。为了应对风险、在市场竞争中健康发展，企业集团应运而生。为了实现政府组建企业集团的战略目标，确保集团企业经营活动的效率和效果，加强内部控制便是主要的手段之一。从企业集团的特征分析，企业集团的内部控制包括了两层含义，一是真正意义上的“内部”控制，即企业集团内部成员企业自身内部控制，二是企业集团的“内部控制”，即控股公司对成员企业（或单位）实施的内部控制。企业集团内部控制的研究重点应是企业集团的“内部”控制。由于企业集团本身并不是一个法人实体，而是一个主要通过资本纽带连接在一起的企业法人联合体，资金是集团成员企业之间的“血缘纽带”，因此，企业集团“内部”控制核心是要加强对集团财务的内部控制。

2008年6月28日，财政部、证监会等五部门联合发布了《企业内部控制基本规范》。该规范的实施旨在有机融合世界主要经济体加强内部控制的经验做法，以实现控制目标，统筹构建内部控制的要素，构建和完善企业内部控制体制。内部控制从内容上分包括了会计控制和管理控制两个方面，而财务会计内部控制是以价值控制为主要手段，可将不同岗位、不同部门、不同层次的业务活动相结合，进行综合控制，它是内部控制的中心环节。通过对企业集团财务内部控制机制的构建和实施，可以促进企业集团更好地贯彻和执行《企业内部控制基本规范》，并促使企业集团在生产经营活动中进行自我调节和自我制约，堵塞集团经营管理中的漏洞，提高财务执行力，进而促进企业集团的稳定健康发展。

二、企业集团内部控制研究的现状分析

南京财经大学钱桂林（2012）从改善内部控制环境、搭建平台，实现良好沟通、加强战略控制，强化内部审计和建立业绩考核制度，激励与惩治并存等四个方面提出了自己的看法；西北大学经济管理学院吴泷（2012）则认为，企业集团内部控制应主要抓好三个方面，即改善组织内部的控制环境、建立组织内部的审计机构、对内部控制制度进行经常性的自我评价；天津对外经济贸易职业技术学院樊颖（2011）提出应从制度和程序控制、产权控制、全面预算控制、成本效益控制、资金控制等13个方面来加强企业集团的内部控制；浙江财经学院刘芳（2009）认为资本控制是企业集团内部控制的核心；山东经济学院张晓楠（2008）从委托—代理理论的角度进行了研究，认为资本控制与信息控制是企业集团内部控制最为重要的关键控制点；北京语言大学国际商学院黄桂杰（2008）通过研究，提出了企业集团内部控制的对策建议：加强企业集团公司的内部控制环境建设、建立健全集团内部的协调机制、强化集团内控的执行、加强集团内部的信息共享系统建设和建立集团内部统一的风险评价体系。

福建建工集团总公司李玲（2012）针对企业集团内部控制存在的问题，提出了以下措施：财务实行预算控制、完善企业集团内部的审计工作、提高财务数据的安全性、建构有效的财务评价以及约束机制、建立准确可持续发展的企业成本核算方法；中国华电集团四川公司黄平（2012）认为优化企业集团内部控制的方法有：企业集团应加强对内部控制环境的建设、建立一套有效的风险控制系统、加强信息共享系统建设；唐山港兴实业总公司富强（2011）认为企业集团内部控制方面主要存在制度不健全与控制程序的缺失、企业集团内部信息的沟通不畅、集团内控制度没有得到有效执行等问题；金光纸业（西安）有限公司邓江华（2010）认为，应采取以下措施加强我国企业集团的内部控制：改善企业集团内部控制环境、建立一套有效的风险控制系统、利用现代网络技术，加强企业集团信息沟通、建立完善的企业集团内部监控系统、强化企业的预算管理和成本控制。中石化江汉石油管理局油田建设工程公司文小龙（2009）认为应该通过建立集团内部监事会监督制度、制定内部会计控制规范、建立权威的内部审计系统、完善信息控制机制和实施内部控制报告制度等措施来加强企业集团的内部控制。

通过对上述的研究成果分析后发现，无论是理论界还是实务界的专家学者所提出的加强企业集团内部控制的对策，绝大多数仍然集中在财务会计控制方面或与财务会计控制有关的内部审计、预算控制方面，因此，我们认为，要进一步提高企业集团的资源使用效率和资金使用效益，实现政府组建企业集团的目的，必须加强企业集团内部控制建设，而企业集团内部控制建设的核心和重点是企业集团财务会计内部控制机制的构建和实施。

三、企业集团内部控制机制的构建——基于财务会计的角度

（一）企业集团内部约束机制的构建

1.制度约束机制。企业集团财务内部控制的前提是制度控制，建立健全科学有效的财务会计方面的制度可以促进企业集团内部控制环境的优化。制度约束机制的关键是建立健全涵盖企业集团财务会计方面较为完整的管理制度，包括财务预算管理制度、资金审批制度、投资管理制度、固定资产（流动资产）管理制度、财务报告制度、财务分析和评价制度、内部审计制度及担保管理制度等。同时还需要建立完善的审批程序，规范企业集团主要的经济活动，包括：财务预算审批程序，投资审批程序，贷款及担保审批程序，财产清查中各种资产处置的审批程序，股权转让及抵押审批程序，固定资产转让、租赁、对外投资审批程序等。

2.权力约束机制。该机制是在财务管理活动中通过对集团所属成员企业负责人和集团各职能部门负责人授权的形式建立起来的约束机制。对权力约束的基本要求是：首先应明确企业集团内部各职能部门或成员企业负责人在财务方面的权限，其次应该规定上下级之间授权的程序，再次应规定对侵权和越权行为的处罚措施。只有合理配置财务管理权限，才能尽可能地避免经理人的“逆向选择”和“道德风险”，以及由此产生的财务危机，达到相互协调和制约的作用，保证企业集团的可持续发展。

3.责任约束机制。该机制是通过建立各类财务会计人员岗位责任的形式建立起来的约束机制。由于财务会计工作的特殊性，企业集团应依据相关法律、法规和集团内部财务会计方面的规章制度，坚持不相容职务相互分离原则、成本效益原则和动态完善原则，对集团及所属企业财务会计岗位的设置、财务会计人员的配备作出明确规定，并明确各个岗位财务会计人员的职责权限和岗位责任，确保财务会计机构之间和岗位之间权责分明、相互制约、相互监督。财务会计人员岗位责任制应当约束单位内部涉及财务会计工作的所有人员、涵盖单位内部涉及会计工作的相关岗位，并针对业务过程中的关键控制点，落实到会计工作的各个环节。

4.职业道德约束机制。该机制是以会计职业良心为核心的会计职业道德自律机制，是会计职业道德规范的具体要求、标准和内容转化为会计组织和会计人员的内在目标和需要，并且由会计人员自觉承担起职业行为选择的结果。建立会计职业道德机制就是通过会计人员自我约束、自我判断、自我调节和自我评价来体现会计职业道德规范的具体要求。主要包括两个方面：一是建立自律环境机制，包括优化有利于财务会计人员完成会计工作的外部环境和完善内部控制制度和用人制度等内部环境，从而促进会计人员道德水平的提高、信用意识和道德意识的加强；二是建立自律奖惩机制。会计职业道德自律机制作用的发挥还依赖于会计职业道德检查与奖惩机制的建立，这就需要企业集团在财政部门、行业组织的配合下，运用行政、经济、法律等综合治理手段予以实现。

（二）企业集团内部运行机制的构建

1.预算管理机制。对于企业集团而言，预算管理机制就是根据企业集团最高决策机构制定的战略目标，确定集团所属成员企业的经营目标（目标利润或目标销售额），在集团所属成员企业全面预算编制的基础上，汇总编制集团的财务预算，以具体数量化的形式，分解集团的总任务目标，明确集团所属成员企业及集团内部各职能部门的工作职责和目标，协调集团所属成员企业之间、集团各职能部门之间的利益关系，最终保证集团战略目标的实现。预算管理机制已经成为现代化企业集团不可或缺的重要管理模式，它通过业务、资金、信息、人才的整合，明确适度的分权授权，科学客观的业绩评价等，来实现企业集团资源的合理配置。

2.资金活动机制。资金是企业集团生产经营活动的血液，也是企业集团生存和发展的基础，它决定着企业集团的竞争能力和可持续发展的能力。企业集团资金活动机制的构建包括了以下工作：一是根据预算管理机制的要求确定集团筹资规模、筹资方式和筹资的渠道，二是科学地进行集团投资项目的可行性分析，三是对集团资金的营运活动进行全过程的监控。企业集团的资金活动机制重点要关注和控制以下两个方面内容：一是投资活动一定要根据集团的战略目标进行，并要从经济、技术和财务三个方面进行详细、科学的可行性分析，提出可行性研究报告，供董事会决策参考，防止资本的盲目扩张，二是严格执行企业集团的担保制度，谨慎控制担保行为，特别是控制集团或所属成员企业的对外担保行为。

3.信息传递机制。实践表明，目前影响企业集团内部控制开展的一个重要因素是信息提供的不及时和信息不对称。因此，企业集团应该结合集团自身的实际情况，充分利用现代网络技术，建立起能够覆盖整个集团的网络系统，特别是财务会计信息系统，为整个集团的内部控制提供支持和保证。信息传递机制主要包括信息生成机制和信息沟通机制两个部分。企业集团应充分利用网络手段，对集团的各种活动进行实时和远程处理，实现财务与业务的协同，及时生成完整、规范的财务会计信息，同时，应用网络传播的优势，在集团内部及时处理和传递财务会计信息，以保证集团决策层能够根据最新、最全面的相关数据资料，做出准确的反应，在决策过程中产生最优的决策方案。信息传递机制的构建还能有助于提高集团内部职能部门之间、成员企业之间各项经济活动的透明度，加强相互之间有效的沟通，从而促进成员企业的行为与集团目标保持和谐一致，最终取得信息控制的协同效应。

4.内部审计机制。内部审计是建立在组织内部的一种独立客观的监督和评价制度。构建集团的内部审计机制是企业集团内部控制的重要制衡机制。企业集团内部审计机制的构建主要应关注以下几个方面工作：一是严格遵循独立性与客观性原则，设置内部审计机构，这是集团做好内部审计的基础。内部审计机构应当直接归集团董事会的领导，独立于其他职能部门以外，以便于发挥其职能作用，提出客观的评价建议。二是应根据集团企业的行业特点、资产规模和经营业务的复杂程度，合理配备内部审计人员，配备的人员应当具有集团业务范围相关的专业知识和专业胜任能力。三是要转变内部审计的观念。现代企业制度下内部审计除了具有经济监督、经济评价和管理控制三大基本职能外，还具有两项重要的服务职能，即保证与咨询服务，能够为企业集团的健康发展提供诊断、咨询和保证服务。

（三）企业集团内部动力机制的构建

1.利益驱动机制。利益驱动是利用人们对物质利益关心的特性，以调整或变动职工薪酬和福利等形式，制定合理的利益分配和调整方案，以调动职工完成企业规定的工作任务的积极性。企业集团的利益驱动机制应包括两个方面：一是科学合理的薪酬制度。集团应根据自身长远的发展目标，结合集团的实际，建立起以工资形式为主，以适当福利需求和职业保障为辅的薪酬制度，从物质利益上刺激企业集团的管理层、经营层能按照所有者的期望目标组织集团的财务活动。二是科学、透明的考评制度。科学合理的报酬制度一定要和考评机制结合起来才能激发员工的竞争意识。因此，集团应该邀请理论研究者和实务工作者共同制定客观的考评标准，根据考评标准对管理层、经营层和普通员工的工作绩效进行完整全面的考核评价，根据评价结果进行奖惩，将外部的推动力量转化成一种自我努力工作的动力，充分发挥个人的潜能，确保集团整体目标的实现。

2.激励机制。激励机制是管理者依据法律法规、价值取向和文化环境等，运用规范化和相对固定的激励手段，对管理对象的行为从物质、精神等方面进行激发和鼓励，以使其行为按既定方式进行的机制。在激励机制引导下，管理者以管理对象的内在需要为诱因，在这一诱因的刺激下转化管理对象的动机，动机引发行为，行为的结果又随时向管理对象发出反馈，从而实现管理对象的自我价值。通过构建企业集团的激励机制，对在企业集团财务管控中做出重大贡献的管理者或普通员工或他们的行为过程和结果给予相应的奖励，如在财务决策中提出合理化建议的、工作创新的、规避风险的、有团队合作精神的，等等。激励的方式可以是物质的奖励、也可以是精神奖赏，或者依靠晋升来激励员工提高工作积极性。

3.风险控制机制。财务风险控制机制是指在财务风险管理中形成的风险识别、风险预防和风险化解的制度，是规避和降低企业集团财务风险的关键所在。构建财务风险控制机制是现代企业制度的客观要求。一是建立以集团财务部门为主的财务风险管理机构，因为财务风险具有综合性的特点，企业生产经营活动中所有风险最终都会反映在财务风险中，二是完善集团财务风险管理过程。财务部门负责人首先要能正确地识别财务风险；其次要能对风险进行全面、正确的评估；再次，根据提出的各种评估方案及风险管理技术，对已经出现的风险，提出相应的解决对策，妥善解决。通过构建财务风险控制机制，将集团遭遇风险时可能产生的损失降到最低，提高企业集团财务内部控制的效率和效果。

4.财务文化建设机制。企业集团财务文化是企业文化在财务会计领域的表现形式，其实质是一种文化现象和财务管理思想，这种思想以“会计人”为中心，以文化引导为根本手段，最终以激发财会人员的自觉行为为目的。财务文化建设机制主要包括以下几个方面：一是加强对财会人员全面的人文素养、优良的敬业精神、诚信的职业道德和独特的创新能力等方面综合素质的培养，增强财会人员的凝聚力和公信力；二是财务会计部门应建立协调和沟通机制，加强学习型组织的建设。三是应当转变财会人员的思想观念，让他们有机会参与企业的财务决策。四是要强化全局意识，重新定位财会人员的地位，让财会人员有接触实际工作的机会，直接参与到业务工作中去。

四、企业集团内部控制机制的构建与实施——以扬子江集团为例

（一）扬子江集团的基本情况

扬子江投资发展集团有限公司是扬州市政府于2003年12月18日出资设立的大型国有独资集团公司，注册资本金为6.8亿元。截止至2012年底，集团资产总额42.84亿元，净资产20.34亿元。集团主要从事市政府授权范围内的资产经营管理、转让、投资、企业托管、资产重组等业务，共有成员企业48家，其中全资企业18家、控股企业3家、参股企业13家、间接持股企业12家和受委托管理企业2家。根据扬州市委、市政府“提升发展信心，提升发展能力，提升发展水平”的宏观要求，集团围绕“增强信心，激活机制，保持增长，加快发展”的总体思路，着力打造旅游服务、房地产、能源及金融投资等三大重点产业，提出了“在挑战中抢抓机遇，在创新中谋求发展”的战略理念，做强实力、做大产业、做优服务、做响品牌，推动了集团的健康、快速、和谐发展。

（二）集团财务内部控制机制的构建与实施

1.财务约束机制的构建与实施。集团自2003年组建至2010年间，先后制定了财务会计与内部审计控制制度22项，涵盖了财务、审计的各项主要业务与管理基础工作。2010年以来，集团陆续制定了《财务主管委派管理细则》、《财务主管考核管理办法》、《预算管理制度》及《关于进一步推进财务队伍建设的意见》等等，主要从制度方面对集团财务内部控制进行了规范，促进了集团的健康发展。

2005年，在国资系统率先实现了集团财务主管委派制，财务主管的人事关系和薪资关系由集团统一管理和发放；对财务主管的管理实现双重管理，即行政管理属于服务单位，业务管理属于集团财务部，同时建立了财务会计岗位责任制，从权力和责任上对集团财务人员进行管理和约束。

2.财务运行机制的构建与实施。从2006年开始，集团对下属子公司和控股公司执行了预算管理与绩效考核相结合的管理办法；2007年，对集团内酒店行业的部分大宗物资开始执行集中采购的模式；2008年，对集团内投资超过一定数额的工程项目由集团相关职能部门牵头、财务审计部配合，实行公开招投标；2012年，集团为强化企业内部控制管理工作，将原来财务审计部设为财务部和审计部两个相对独立的部门，进一步明确了内部审计在集团内的地位，强化了集团内部审计的作用。

自2005年下半年开始，由集团财务审计部牵头，根据集团宾馆酒店的特点，在求同存异的原则下规范了下属所有酒店的财务工作流程和会计核算体系，2010年，集团引进ERP管理软件，实现了财务核算、人力资源的信息化管理，构建集团信息传递机制，推进了集团信息化进程。

3.财务动力机制的构建与实施。集团自成立以来，由集团财务审计部牵头每年组织各单位财务主管进行财务工作交叉检查，实现了相互监督、相互交流的目标，对完成工作目标的给予相应的奖励；从2006年开始对下属公司负责人的薪资实行年薪制，在每年年末根据年初签订的目标责任书，结合年报审计情况确定薪酬的多少；2009年，开始着手进行财务队伍的建设，特别是后备人才的培养机制，开通职务晋升的渠道，为集团的发展打下坚实的基础。

（三）强化集团财务内部控制的对策

1.根据动态管理原则，进一步完善财务会计、内部审计制度。集团将对前期出台的各项财务、审计制度进行认真梳理，在动态中不断改进、完善，着力推进和提升预算管理水平，提高企业管理的现代化水平，加大对经济活动监督检查力度，保证企业集团持续、健康、稳定发展。

2.加强对集团资金活动过程的管理。从集团局部来看，成员企业现金流存在“贫富不均”现象，即一些单位拥有大量的闲置资金放在银行吃利息，而另有一些单位由于资金短缺不得不向银行贷款。因此，建立资金结算中心，不但可以实现资金的内部融通，还可以对成员单位资金的使用进行全过程实时监控，有效地强化成员单位现金流的监督，通过强化预算管理，促进集团公司集中资金优势，加速资金周转，防范资金风险，降低资金成本，提高资金使用效率。

3.建立健全科学、规范的激励机制。集团将进一步建立健全规范的考核体系，改进考核奖励措施，建立科学的考核激励机制，更好地发挥考核的激励作用。一是建立一套科学合理的考核指标。这套指标既要能够科学地衡量集团内部成员企业的短期经营绩效，又要能够反映成员企业的长期发展状况；二是要明确考核主体，应提高公司监事会的考核评价力度；三是要充分利用考核结果，根据考核进行科学的奖惩，做到奖罚分明。

4.加强对集团财务文化的建设。集团拟从物质文化、精神文化、行为文化、制度文化四要素入手，构建一个多元、多角度的财务文化建设机制，更好地发挥财务会计在集团健康发展中的功能作用。同时，加强集团财会人员职业道德教育，引导广大财会人员感受到会计职业道德所倡导的主流文化内涵。会计人员要把职业道德体现在提高自我素养和修养方面，做到不断修正自我，调整自我，完善自我，超越自我，为集团发展发挥自身的作用。S

参考文献：

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