企业内部控制制度设计探究

李沙

【摘要】我国的市场经济为企业的发展提供了机遇，市场中的各个主体为寻求生存展开了激烈的竞争。为了获得更高的利润，部分企业无视法律法规和市场经济的制度规则，出现了虚报信息，隐瞒事实等经济舞弊的现象，这些问题的产生与企业不遵守市场秩序相关，同时也与企业内部控制制度的缺失密切相关。本文对现存的企业内部控制制度进行考察，分析其存在的主要问题，并对企业内部控制制度的完善展开研究。

【关键词】内部；控制

内部控制，美国审计权威机构COSO的定义是内部控制是一个受某单位不同层次的人影响的过程，而设计这一过程是为了实现下述三大目标提供合理的保证：经营的效果和效率；财会报告的可靠性；对现行法规的遵守。巴塞尔银行监管委员会参照各国的有关理论，在内部控制定义中进一步强调董事会和高级管理层对内部控制的影响，组织中的所有各级人员都必须参加内部控制过程，对内部控制产生影响。巴塞尔委员会把内部控制的三大目标分解为操作性目标、信息性目标和合规性目标。操作性目标不只针对经营活动，而且包括其他各种活动；在信息性目标中还把管理信息包括了进来，明确要求实现财务和管理信息的可靠性、完整性和及时性。

一、内部控制的五大组成部分

内部控制已经被 COSO 从理论上分析成为下述完整的有机结合的整体，并且得到了巴塞尔委员会的认同和发展。

1、控制环境

控制环境是推动控制工作的发动机，是所有其他内部控制组成部分的基础。它奠定组织的风纪和结构，并且涉及到所有活动的核心―人，特别是人的控制觉悟，还反映政府、银行、非银行金融机构以及生产性企业的各级管理层对内部控制的要求。控制环境中的要素有价值观、激励与诱导机制、精神指导、员工能力、管理哲学与经营风格、组织结构、规章制度和人事政策等等。主要的问题是管理层要充分说明内部控制的完整性；公司要有积极的控制环境，使整个组织中的员工具有控制觉悟和自觉的控制态度，特别是高級管理层要积极地进行控制；员工的能力与其责任要相匹配。

2、风险评估

风险评估是识别和分析那些妨碍实现经营管理目标的困难因素的活动，对风险的分析评估构成风险管理决策的基础。风险评估中的要素包括关注对整体目标和业务活动目标的制定和衔接、对内部和外部风险的识别与分析、对影响目标实现的变化的认识和各项政策与工作程序的调整。

3、控制活动

控制活动是为了合理地保证经营管理目标的实现，指导员工实施管理指令，管理和化解风险而采取的政策和程序，包括高层检查、直接管理、信息加工、实物控制、确定指标、职责分离等。在控制活动中主要关注控制与风险评估过程的联系、控制活动的适当形式及其实施、对执行政策和管理指令的保证、控制活动的针对性（尤其是对信息系统的控制）等等。

4、信息与交流

信息与交流存在于所有经营管理活动中，使员工得以搜集和交换为开展经营、从事管理和进行控制等活动所需要的信息，包括管理者对员工的工作业绩的经常性评价。在信息方面要注意内部信息和外部信息的搜集和整理；在交流方面也要注意内部和外部信息的交流渠道和方式；在信息技术的发展中注意控制信息系统。

5、监督评审

监督评审是经营管理部门对内部控制的管理监督和内审监察部门对内部控制的再监督与再评价活动的总称。监督评审可以是持续性的或分别单独的，也可以是两者结合起来进行的。主要应关注监督评审程序的合理性、对内部控制缺陷的报告和对政策程序的调整等等。

以上五大组成部分与前述三大目标有机地相结合，构成了内部控制的完整体系。我国的企业工作者仍然很有必要适应形势，转变观念，从内部控制的三大目标出发，去考察本单位上述五大组成部分的各个方面，看是否建立了健全的内部控制制度，而且，这些制度是否得以认真贯彻实施。

二、企业内部控制制度存在的问题

目前，有相当一部分企业对建立内部会计控制制度不够重视，导致会计信息失真，以致管理存在重大漏洞，经营存在重大风险。主要存在的问题具体表现如下：

1、企业管理者意识淡薄

目前不少企业的高层管理者在道德素质、思想境界上的状况不能令人满意。管理当局在建立一个有利的控制环境中起着关键性的作用，其经营管理的观念和方式，如对待风险的态度和控制风险的方法、对管理的重视程度，会对控制环境有极大的影响。目前我国不少领导者头脑中内部控制意识淡薄，只注重上规模、上项目，缺乏花大力气加强内控、练好“内功”的长远眼光，或者虽有这个意识，但不知该如何去建设好本单位的内控体系，建立的内部控制制度不科学、不合理，起不到应有的效果。上市公司中内部人控制现象严重，对能够控制公司的大股东或内部人缺乏相应的约束，风险意识又比较淡泊，因此常会采取不考虑公司风险和长远发展而利于自身利益的短期行为，并常常导致严重后果，最终给企业带来巨大损失。

2、缺乏相应的风险管理机制

大部分企业没有一个健全有效的风险预警系统，管理层的风险意识不足，应对突发事件的能力亟待加强。“中航油”事件就是典型的一例。 “中航油”之巨亏，就亏在风险管理严重失控上。中国期货业协会会长田源认为，企业风险管理机制的建立，关键不在于机制本身，而在于有没有被落实。“国际一流的机构，一天时间就可以设计一套完美的风险管理机制。但落实下来肯定要经历阵痛。司机不能闯红灯压黄线，是罚款罚出来的。”他说。新加坡最具透明度上市公司的“中航油”，曾聘请国际权威机构设计了一套“看上去很美”的风险管理流程，并采用了据称世界最先进的风险管理软件系统。但已知的事实表明，这套风险管理流程没有被很好地贯彻执行，没有落到实处，因此也就丝毫没有能遏制住风险到来时在中航油的积累和暴发，其教训何其惨痛。

3、企业制度不健全

首先，是企业缺乏相应的激励与约束机制。例如厂长（经理）缴纳的风险数额只是象征性的，对他们无法构成压力。多数企业领导人还不能负起自主经营、自负盈亏的责任来，一旦出了问题仍由国家来承担损失。企业经营者可能基于利己动机而利用职权侵吞资产或大肆挥霍。为满足这种欲望，有些经营者不会重视内控的建设，甚至有意忽略或阻挠，反过来又加重了企业制度的不健全，形成恶性循环。其次，是人事政策和实务不完善。雇佣人员没有经过严格的考核，有许多是凭关系挤入企业；对职工未形成一套关于训练、待遇、业绩考评及晋升的制度；未根据不同情况对职工进行适当的道德教育。企业职工的胜任能力和正直性值得怀疑，即使有良好的内控也会因执行者的能力不强或道德败坏而达不到应有的效果。最后，是企业制度不全面，没有针对企业经营的各个环节、各个部门制订出相应的规章制度，顾此失彼现象严重。

4、企业缺乏必要的监督检查

企业会计控制监督主要包括两个方面：一是内部监督，我国有部分企业没有建立内部审计机构，对内部审计工作不够重视和支持。各职能部门之间、各岗位之间也缺乏必要的监督， 即使有的企业建立了内部审计机构，也未能发挥其应有的监督作用。很多企业在内部会计控制上只强调监督审批程式，而不论内部人做得对否，只要有内部人员签字，就认为是内部控制监督到位了，导致了企业内部管理人员中饱私囊。也有少数内审人员业务素质较低，不能起到监督作用，使得企业资金管理不严，损失严重；二是外部监督，它包括政府监督和社会监督。然而，如此大的一个监督体系，监督效果却不尽如人意。主要是不规范的执业环境和不正当的业务竞争，各种监督的功能相互交叉、标准又不统一，再加上管理分散，相互间信息沟通较差，未能形成有效的监督合力。各种监督并不能依照其设定的目标进行，有的甚至以平衡预算和创收为目的，致使監督严重弱化。

三、企业内部控制制度设计流程

当前企业内部控制存在很多问题，本文主要列举了几项。为了防止更多的问题和解决现存问题，企业必须完善内部控制制度。首先是要设计企业内部控制的流程，主要包括：明确控制目标、整合控制流程、鉴别控制环节、确立控制措施以及形成内控文件等五个方面。

1、明确控制目标

控制目标既是小型企业管理经济活动的基本要求，又是实施内部控制的最终目的，也是评价内部控制的最高标准。在实际工作中，企业管理人员应根据控制目标建立和评价内部控制系统。因此，设计企业内部控制，应该首先根据经济活动的内容特点和管理要求提炼内部控制目标，然后据此选择具有相应的内部控制要素，最后形成控制系统。内部控制的基本目标应自上而下层层展开，把目标逐步分解落实到组织内部的各个单元，直接落实到每个员工。

2、整合控制流程

企业的业务流程产生控制漏洞的时候，企业需要对业务流程进行整合。在根据的过程中，应依据企业的控制目标和控制原则。整合控制流程的主要目的在于让企业关注所有的风险控制点，删除不必要的环节，使整个内部控制更加有效率。

3、鉴别控制环节

控制是小型企业在生产经营过程中可能发生错弊而需要控制的业务环节。在设计内部控制制度的时候要注意鉴别关键控制点和一般控制点。关键控制点是业务处理过程中发挥作用最大、影响范围最广、甚至决定全局成效。因此在设计过程中，关键控制点的鉴别是尤为重要的。

4、确定控制措施

控制措施是为预防、发现错弊而在某控制点所运用的各种控制技术和处理手续。例如，现金收付款业务的“对账”这个控制点包括：现金日'记账与现金付款业务的原始凭证及记账凭证互相核对，做到账证相符；现金日记账与现金总账核对。做到账账相符。银行存款的收付业务的对工作有三个环节：银行存款日记账和银行存款收付款业务的原始凭证及记账凭证相互核对，做到账证相符；银行存款日记账和银行存款总账核对，做到账账相符；银行存款日记账与银行对账单核对。虽然都是“对账”这个控制点，但两者由于控制业务内容不同，因而相匹配的控制措施也不同。因此。在执行内部控制中，必须根据控制的目标和对象设置相应的控制措施。

5、形成内控文件

经过上述环节，形成了内部控制制度之后，公司管理层应把内部控制制度文件化。作为公司执行内控制度的标准，并在实践中不断修改和完善。

四、企业内部控制制度设计的保障

1、企业全体成员的重视

推动内部控制发展的一个重要原因在于组织管理当局自身在日益激烈的竞争环境中逐渐认识到强化内部管理、实现战略目标的迫切性和必要性。企业除了要对环境的变化做出灵活及时的反应外，企业还迫切地需要加强内部控制，以降低分权管理所带来的潜在风险，提高企业的经营管理水平，最终有利于战略目标和组织目标的实现。企业要不断完善和充分发挥股东大会、董事会、监事会以及经理层的核心作用，为构建内部控制体系提供可靠的组织保障。换句话说，企业价值最大化的财务管理目标和风险管理的要求决定了内部控制已经成为一种必然的趋势，所以对实施内部控制制度而言，管理层的重视是非常关键的因素。管理层重视了，员工才能重视，上至企业董事会，下至基层员工，中间包括各级管理者，人人都应该是内部控制实施的主体，同时也是内部控制的对象，没有人可以凌驾于内部控制之上。

2、加强会计控制

会计控制是企业内部控制制度的重要组成部分，企业的绝大部分经济活动都由会计进行核算和监督，会计信息是企业经济决策的重要依据，因此，会计工作质量如何，对企业内部控制制度有举足轻重的影响。单位内部会计监督制度，是一个单位为了保护其资产的安全完整，保证其经营活动符合国家法律、法规和内部规章要求，提高经营管理效率，防止舞弊，控制风险等目的，而在单位内部采取的一系列相互联系、相互制约的制度和方法。一方面，建立健全财务经理的考核制度实行财务经理委派制是一条加强对公司监督制约的有效途径。对财会人员实行委派制，以利于加强对公司的监督管理。另一方面，健全定期轮岗制度会计监督作用的具体执行主要取决于人的因素，在全面考核财会人员的职业道德品质和专业胜任能力的同时，有必要对财会人员实行定期轮岗制度，从而达到相互自检、牵制、自我约束，真正实现防错纠弊的目的。

3、提升管理水平

企业内外部环境的变化、竞争压力的日益加剧，使得企业经营管理的难度越来越大，经营风险也不断增加，发展的空间和潜力不断受到挤压，企业需要通过其管理水平的提升来推动企业的经营管理上一个新的台阶，从管理水平的提升中获得新的动力，以创新带动企业的发展进步，适应现代企业经营管理的要求。随着企业管理水平的提升，企业对内部控制的认识也会逐步更新、加强。逐渐认识到内部控制对企业生产经营管理的重要意义，进而有助于企业推进内部控制的有效实施。企业提升管理水平的一个有效途径就是加强内部人才建设，着力培养胜任的复合型人才。企业管理水平的提升将带来企业素质的提高、企业活力的增强和企业效益的提高。企业要不断提升自身的管理水平，扎实的管理基础是保障企业内部控制有效实施的重要因素。

此外，在建立与实施过程中，要注意人员的培训。中小企业的员工素质参差不齐，在内控体系运行过程中可能形成相当的障碍，因此优化内部环境，应采取培训、宣传、监督、稽核等措施，提高员工素质。另一方面，内部控制的建立与运行的成本要低。企业对内部控制的了解、实施成本负担能力有限，因此需要的是针对企业特点更实惠、更适合的个性化的体系设计，而不必过于追求理想化的设计。可引入外部顾问服务。中小企业的人员流动性较高，缺乏有效的职业经理人，不易形成良好的管理制度、体系、文化的沉淀，需要的不仅是短期的项目服务，更需要“外脑伙伴式”的长期顾问服务。

【参考文献】

[1] 宋宝连. 浅谈我国企业内部控制制度存在的问题及应对措施[J]. 对策与战略， 2012（10）.

[2] 刘大勇， 李翠霞. 关于企业内部控制制度的研究[J]. 商业研究， 2008（05）.