我国企业内部控制指数设计文献综述

(绍兴文理学院 浙江 绍兴 312099)

一、引言

2001年美观安然事件爆发，使得美国投资者对美国上市公司财务报表的真实性丧失了信心。为了应对这一局面，美国政府为了迅速出台了SOX 法案，希望以此来提高上市公司财务报告的真实性，保护投资者的权利。2008年为了促进企业实现可持续发展，提高企业内部控制质量，维护社会主义市场经济只需，我国财政部先后颁布了《企业内部控制基本规范》和《企业内部控制配套指引》两份文件。这两份文件的颁布极大地促进了我国企业内部控制的发展。学术界也出现企业内部控制研究的热潮，随着内部控制建设工作的不断升入，内部控制相关的一系列问题也随之而来，如内部控制制度设计不合理、执行不规范等。为了提高内部控制的效率和效果，实现对内部控制的量化评价，国内学者通过构建内部控制指数来价企业内部制控的设计和执行情况。

二、上市公司内部控制指数

随着企业内部控制建设工作越来越受到上市公司管理层的重视，国内出现了对内部控制指数研究和设计的热潮。希望通过设计内部控制指数，完成企业内部控制质量的量化以及科学评价，帮助企业内部控制的效率和效果。我国学者对于内部控制指数的设计的主要可以归纳为三种方式：一、缺陷导向型内部控制指数。这种指数的设计是以企业内部控制中存在的重大错报缺陷为基础设计的内部控制指数。二、过程导向型控制指数，这种内部控制指数的设计是根据上市公司自愿披露的内部控制信息反映出的内部控制过程为基础实现的。三、目标导向型指数，这种指数是将企业内部控制目标的实现程度作为内部控制指数的设计基础。

(一)缺陷导向型指数

丁友刚(2013)认为缺陷导向型指数是从控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、内部监督五个方面对内部控制进行评价，每个方面又分别对内部控制缺陷和发生的“可能性”和“影响程度的大小”进行评判。最后，综合内部控制缺陷的性质、影响程度的大小和发生的可能性，对内部控制缺陷进行定性进行和定量的评价，形成缺陷导向性内部控制指数。我国审计准则中要求管理层定期提交企业内部控制报告，并且，内部控制中存在的重大错报风险一直以来都是学者们关注的重点，设计有效的内部控制并严格执行合理评价。同时，要求管理层定期披露内部控制中存在的重大错报风险，并且要求企业聘请注册会计师对内部控制的建设情况进行审计。诸多学者根据内部控制缺陷型指数做了大量的实证研究。内部控制缺陷会增加债权人对公司偿债能力的怀疑，从而显著提高企业的债务成本。同时在外部监管匮乏的情况下，债务成本的提高更加明显。周美华(2016)认为随着内部控制缺陷增大了管理层腐败的程度加深。并且内部控制越薄弱，管理层发生腐败的可能性越高。李万福则发现(2014)会计层面和治理层面的内部控制重大缺陷均会使企业的盈余显著降低，并且会导致严重的财务风险。

(二)过程为导向型控制指数

过程导向型的内部控制指数即同过考察企业内部控制的执行过程设计的内部控制指数。这种内部控制指数是通过搜集上市公司财务报表中自愿披露的内部控制信息，根据这些内部控制信息挖掘公司内部控制的设计和执行情况，完成指数的设计。关注的信息主要包括内部控制制度的介绍、内部控制范围的大小、以及内部控制的执行情况和内部控制出现的重大错报风险等。池国华(2012)认为向型控制指数的构建需要遵循三个方面的原则，(1)权变性原则，即内部控制评价指数的设计需要考虑企业的内部控制环境；(2)系统性原则，即内部控制评价要能够形成体系，因此，需要从评价目标、评价标准、评价方法三个方面进行展开；(3)合理性原则，即指标的设计在追求可操作性的同时在能够实现不同公司间的比较。刘亚莉(2011)通过调查发现，重视公司治理的公司通常更有可能披露公司的内部控制缺陷，而且，这类公司的审计委员会的成立时间不长，一般不超过一年或者存在董事长兼任总经理的情况。张超(2015)的研究发现公司披露内部控制缺陷不但能够直接缓解公司与资本市场之间的信息不对称问题，还能减轻公司内部细心不对称的状况。此外，还可以调节企业对外投资，存在过度投资的企业在披露内部控制缺陷后过度投资有所减轻，投资不足的企业披露内部控制缺陷后投资则有所增加。

(三)目标导向型内部控制指数。

企业内部控制目标包括：报告目标、合规目标、经营目标、报告目标、战略目标。COSO(2013)认为内部控制应遵循目标导向的原则，控制活动应该能够实现既定的内部控制目标，通过内部控制目标的实现情况判断内部控制是否有效。周鑫(2014)从盈利能力、营运能力、偿债能力、发展能力和现金流量五个设计了目标导向型内部控制指数。采用熵值法对各项指标体系的权重。并对2012年沪市A股上市公司经营目标实现情况进行评价，评价结果显示，2012年沪市A股上市公司经营目标整体实现较差，同时，存在较高的财务风险。中国上市公司内部控制指数研究课题组(2011)是以企业部控制基本框架体系为基础设计的内部控制指数，即将内部控制目标分为战略目标、经营目标、报告目标、合规目标和安全目标，根据这五项内部控制目标的实现情况设计内部控制指数，并通过内部控制缺陷指数对内部控制目标指数进行修正。中国上市公司内部控制指数研究课题组根据其设计的内部控制指数评价了2009年我国A股上市公司的内部控制情况，评价结果显示：北京市、上海市和安徽省的上市公司内部控制情况较好，从行业角度看金融业、建筑业和采掘业内部控制水平较高。林斌(2014)通过设计为实现企业发展战略的战略层级、提高企业经营效率和效果为目的经营层级、确保企业不走“歪路”的基础层级由高到低的分层建立了一种以企业内部控制目标为导向的内部控制指数。

三、评述与总结

本文介绍了内部控制指数建立的三种方法，缺陷导向型的内部控制指数通过考察内部控制缺陷给企业带来的经济后果来考察企业内部控制情况，根据影响程度的范围和影响的大小，来评价企业的内部控制，这种内部控制指数的设置有利于企业发现内部控制中存在的不足，及时检查工作中出现的错误，促进企业内部控制的完善，但是，难以做到防范于未然。提前发现内部控制存在的重大错报风险。过程导向型的内部控制指数由于代理冲突和信息不对称性，由于管理层存在舞弊行为，故意隐瞒内部控制缺陷，所披露的信息缺乏证实性，评价结果未必能够客观供着的反应上市公司内部控制的真实情况。目标导向型内部控制指数。内部控制指数的设计符合企业的战略目标，有利于企业按照既定的战略规划发展，内部控制评价具有超前性。然后，介绍了企业通过构建内部控制指数提高企业内部控制质量改善企业治理环境。企业可以根据不同的目的来构建内部控制加强自身内部监管、考核与评价。进而降低企业经营风险，提高经营业绩。提高企业信誉。从而为企业带来更好的融资能力，降低企业的资本成本。为市场和监管部门传递除企业经营良好的信号。