基于营改增后联合体的EPC合同财税管理

杭州亚运村建设有限公司

引言

营改增是我国征管体制改革的关键一步，2016年起，建筑业等行业纳入缴纳增值税试点范围。我国所有行业全部纳入营改增试点工作，增值税抵扣链条形成完整链条。2017年营业税暂行条例废止，标志着营业税退出历史舞台，使得2017年减税9000多亿元人民币。营改增全面实施是本届政府最大减税政策。营改增对国家各行业产生深远影响。建筑业是具有劳务与销售服务的综合业务行业，需要多种工种协作完成。营改增后新的计税方式变化对建筑业提出新的要求。营业税按收入计税导致记账不规范，企业可以进行合理的纳税筹划，规范经营模式提高市场竞争力。

一、建筑企业营改增的概念

关于建筑业的定义有不同的方法，根据财税文件定义，建筑业是从事建筑服务行业企业，建筑服务包括土木工程及建安等服务。根据国民经济行分类标准通过企业资质条件等划分为施工总包企业，某方面专业建设施工企业与小型劳务承包企业。建筑企业具有施工周期长，施工环境复杂，承包方式多样等特点[1]。

建筑行业具有自身财务核算特点，建筑业产品为建筑物，生产中相对其他产品具有流动性等特点，造成会计核算不同于其他行业。建筑业会计核算特点体现在分级核算，按工程进度结款，环境因素对施工成本影响较大。我国建筑业发展状况良好在生产总值等方面保持增长态势，建筑业在改革开放以来，为我国税收事业作出应有的贡献。我国建筑业呈现多元化发展态势，覆盖类型不仅有外商投资企业，还包括国有控股及民营独资企业等多种类所有制企业。EPC企业特点是规模大，技术能力强。企业承包项目规模较大，从项目样图设计到决算等由企业负责[2]。总包企业对成本项目具有绝对控制权，可以选择项目发包给其他建筑企业承包建设。

营业税是按营业额为计税基础征收的比例税率，最早使用营业税名词在民国时期，国外营业税最早在1791年由法国发起，世界各国学习法国政府征收营业税。营业税征收范围广泛，大大拓展了我国税源。增值税是进增值部分缴纳税款的流转税，特点是确保税负公平，涉及范围包括销售货物等。增值税在世界上最早由法国发明，目前有170多个国家地区征收增值税，我国随着改革开放实行增值税政策，1993年进行分税制改革，目前增值税成为我国第一大税种，增值税是对商品增值额部分按比例税率征税。纳税人以卖出商品价减买入商品价差价为增值额。增值税与营业税在计税原理，税务管理特点，应纳税额等方面不同。营改增是征收营业税行业改为征收增值税，营业税主要涉及我国第二三产业应税货物，营改增是我国税收征管体制改革的重要部分，有助于我国产业结构升级。

二、建筑企业实施营改增的意义

建筑业实行营改增具有重要意义，其必要性体现在复合我国经济发展状况，有利于避免重复征税，提高市场竞争力[3]。随着我国建筑业发展，传统营业税制不符合建筑业实际情况，建筑业现代化发展出现新型建筑业，建筑业施工逐步专业化，传统营业税制不适应建筑业发展要求。建筑业以满足发包方需求为主，但购得原材料时必须将金额进入营业额，以避免造成建筑业重复征税。

新型营销模式无法用营业税法准确计算收入，造成我国税款流失，简单的营业税制无法适应我国企业专业化发展特征，营改增有利于我国经济结构调整。增值税最大的优势是避免重复征税。增值税链条应完整，营业税存在增值税链条中断，建筑业采购原料中取得进项税发票不能抵扣，但已缴纳营业税。建筑业决算时需将原材料算入总收入，再次缴纳营业税导致重复征税。增值税链条断裂，下游企业取得营业税发票不能抵扣进项税。增值税链条中断对重复征税有严重影响。营改增后对重复征税有良好的制止作用[4]。

建筑业之前为劳动密集型产业，营业税时期企业为少缴税款，往往实行各种原料生产加工减少产业链，造成负面影响的是企业往往大型发展，造成经济附加值低。由于我国社会经济发展，社会分工专业化使得建筑企业竞争力落后。营业税后有效缓解了企业发展问题。大型建筑企业可以分为独立分公司，小型专业企业在市场上受欢迎，小型专业企业税款不会增加。我国提倡供给侧结构性改革，专业化发展符合我国实际现状。

三、建筑企业联合体模式

营改增政策实施后对建筑企业带来很大的影响，包括对税收制度变化、企业涉税事项变化、对建筑企业税负成本等方面。营改增后对建筑企业改变增值税带来系列的连锁反应，对财务制度与企业税负变化等方面产生较大的影响。营改增后建筑企业涉税事项变化体现在申报复杂性增加、发票管理要求提高以及合同管理难度加大。

联合体模式是建筑企业应对营改增税制改革的有效对策。建筑企业联合体模式分为公司型与合同型联合体。公司型联合体为共同开展业务通过成立新公司组成公司联合体。各成员方根据股份比分享收益经营管理。公司型联合体与普通公司运营等方面基本相同，包括有公司章程等。公司型联合体优点体现在具有独立的法人资格、具有完善的内部管理组织结构。公司存续时间较长。其缺点包括公司联合体组建方式手续复杂、联合体设立成本较高、公司联合体成立审批程序复杂以及公司联合体解散手续复杂。要结清税务等企业的社会关系，适用于承包商持久发展的联合体运营模式。

合同型联合体是为参与项目通过整合资源实现共同目标，组建的临时性联合体组织，无法独立进行银行开户等经济业务。根据成员内部权责不同，合同型联合体分为紧密型联合体与松散型联合体。联合体是利润中心，各成员对外业主承担连点责任，对内按协约比例分享利润。联合体工作由牵头方组织实施。松散型联合体非营利实体，与业主承包合同中各方业务分工明确。

四、营改增下建筑企业联合体模式的必要性

建筑业实施营改增在联合体模式快速发展与税收管理制度不断完善背景下实施。随着市场经济不断发展，我国产业结构不断调整。我国市场经济相比发达国家不够完善，资本市场不完善体现为上市公司财务管理缺陷，公司财务管理直接影响企业国际市场发展，很多建筑企业还没意识到企业财务管理的重要性。

在科技快速发展时代下，工程建设规模不断扩大，现代社会分工精细化，导致大型综合企业难以在所有领域具有绝对优势。面对大型复杂的工程建设项目，联合体模式成为大型复杂项目的必要选择。联合体模式快速发展使财务管理面临新的挑战，为适应市场形势变化，必须研究适应联合体模式的财税管理方法。营改增后建筑企业实行联合体模式是基于大型项目对承包商资质等方面提出更高的要求，东道国法律强制要求当地企业加入。

企业要想在国际项目中取得进展必须遵守项目所在地国家法律，按照当地法律要求规定与当地企业组成联合体，如巴基斯坦房地产开发项目等。联合体模式形成可以降低东道国的风险。承包商与熟悉当地环境企业组成联合体，各有优势的联合体成员使双方承担各自能力范围的项目。各方承担连带责任，业主能使用联合体各方资产弥补损失，保障业主的利益。

现行项目对承包商企业提出更高的要求，要求承包商必须具备多方面资源，满足项目投资者要求。随着社会经济发展，大型综合性项目不断增多，超难度大型工程对承包商资质等方面提出更高的要求。联合体模式通过组合方式具备承担大型复杂工程项目的资格。当下单一承包商难以满足要求，联合体模式可以弥补其不足，使承包商获取承揽项目资格。规模大的项目承担风险高，联合体对单一承包商可以承担更高风险，将原先一家承担风险转移到联合体上。

五、营改增下建筑企业联合体的税务管理

营改增政策实施后对建筑企业税务管理带来了很大影响，建筑企业实行联合体模式是应对营改增税务管理的有效对策。营改增政策下建筑企业联合体EPC项目税务管理需要加强成本费用控制，通过加强成本管理控制，加强建安成本管控，加强设备采购成本管控等措施，降低企业成本支出，保证企业经济效益。

联合体EPC合同模式下，复杂项目投资80%依赖于设计，要求设计保证质量安全下优化设计方案，合理降低联合体EPC工程成本。联合体EPC工程模式中，设备成本在EPC工程成本中占35%。设备采购中要求通过公平投标竞争，大宗商品采购利用成员单位采集平台降低费用。重视采购与财务人员共同，筹划销项税与进项税配比关系。联合体EPC工程模式中建安成本占总成本的60%，土建成本管控决定工程总体成本控制成效，施工管理中应设置科学流程，树立全员成本控制理念，从人机料等全方面加强成本控制。

联合体EPC项目涉税工作中要加强与税务部门沟通，从项目前期做好税务筹划工作。税务管理需要注意进项税与销项税配比，遵循增值税筹划原则，统筹协调联合体下税务管理。增值税为价外税，应考虑供应商能否开具专用发票、成本以含税价计入或不含税价计入。缴纳增值税为计税依据城建税及地方教育附加费为价内税，进项税能否抵扣影响教育附加费金额。考虑城建税影响，应引用综合成本概念。比价采用综合采购成本=不含税成本-教育附加税费附加税率×进项税额。增值税下成本定价原则是保证质量，取得合法票据下，以利润最大化为原则。

增值税纳税额=销项税-进项税额。工程结算后提供结算款发票，分包在总包结算后进行，导致不能按足额差额预缴税款。总包方通常先签订总包合同，签订分包合同考虑付款时点，实现增值税进项税与销项税额为同一纳税期。

结语

财税管理是实施企业管理的重要手段。联合体模式成为复杂项目的必要手段。对联合体EPC项目财税管摸索，联合体项目应针对自身特点做好税收筹划工作，及时制定相应财税管理办法，更加规范实施财税管理工作。