企业管理会计与内部控制的融合发展分析

李重耀

（西藏航空有限公司，西藏 拉萨 850000）

随着经济形势复杂多变，面对无处不在的经营、投融资等风险，企业需要系统认识、把握及有效进行风险管理，在某种可控程度的风险环境下，提升公司治理水平，提高企业价值。管理会计与内部控制均是有效进行风险管理的手段，理清他们之间逻辑与交互方向，对企业经营、治理、发展显得尤为重要。

一、管理会计与内部控制关系

财政部2016年颁布《管理会计基本指引》中要求，管理会计目标为促进实现企业的战略目标，管理会计通过战略、预算、成本、绩效等方面参与到规划、决策、控制、评价等业务活动并提供真实有效信息，对企业经营进行评价，支持企业的业务决策，为企业创造价值。管理会计工具包括战略地图、滚动预算、变动成本法、边际分析、贴现现金流，平衡记分卡，风险矩阵，运营绩效管理等等。风险管理一直是管理会计关注的研究领域，财政部2018年8月印发《管理会计应用指引第700号-风险管理》，在风险管理目标原则、工具方法、环境程序等方面均作了详细解释，对国内企业在管理会计领域进行风险管理工作具有重要指导作用。从实现目标来看，管理会计与内部控制均为了实现战略目标，管理会计强调实现目标的途径，内部控制强调实现目标的要求，虽然目标一致，但是关注方向不同。从原则来看，两者均强调全面融合性、适应性、成本效益性，在管理会计-风险管理具体应用指引方面，相关原则更加相似。《管理会计基本指引》、《企业内部控制指引》都是紧紧围绕企业实现战略目标制定的。目标与原则的高度一致性也利于二两融合发展，提高公司治理水平，实现战略规划。

值得一提的是，《管理会计应用指引-风险管理》说明了风险管理与战略设定相结合，与业财流程相结合的重要原则，突出了风险管理考核指标，把风险管理纳入企业绩效管理等内容，这也与COSO-ERM（美国反虚假财务报告委员会下属发起的组织委员会于2017年发布的“企业风险管理-综合框架”）中强调战略目标、绩效考核等内容不谋而合。同时，指引强调风险管理不替代内部控制，区分了风险管理与内部控制各自在企业经营管理活动中的角色。相关企业可以结合公司发展境况，加强相关管理会计工作在风险管理的应用，达到内部控制相关要求。

管理会计应用的四个要素，分别为应用环境、管理会计活动、管理会计工具与方法、信息与报告。这四个要素的有效使用性均离不开内部控制的规范与要求。应用环境中要求单位根据组织架构特点，明确管理会计组织体系，根据管理模式确定责任主体。而内部控制对组织架构设计、运行均提出了明确要求。管理会计活动的开展应依据某项经济管理活动性质运用适当的工具和方法，而活动性质的划分则会考虑内部控制具体要求。管理会计工具与方法的使用则依据企业站撸目标，参考上述所说的具体的应用环境及管理会计活动，如预算与绩效管理方面，要考虑部门职责与权限能力设置指标，而职责与权限的划分离不开内部控制的规范与要求。管理会计的信息与报告是满足企业价值管理与决策支持需要的内部报告，对象是各个层级、各个环节的管理者，同时报告的编制、审批、报送要与组织架构相适应。属于战略层级、管理层级、业务层级的报告要与岗位职责与权限相适应，保证报告具有相关性。

二、管理会计对企业内部控制的影响

（一）管理会计人员专业素质有力支持内部控制工作

管理会计人员作为内部控制的拥护者，可以在以下方面帮助企业进行内部控制，一是转变单一风险管理向公司治理问题转变，站在公司战略目标实现的角度，支持与评价内部控制各要素环节；二是在风险评估与控制过程中，提供专业性数据及工具，协调帮助其他业务部门完成职责；三是协助管理或治理层分析及量化各组织风险偏好及风险承受能力；四是从财务角度协助风险识别；五是协助进行风险评估，得出经济效益性分析；六是在战略管理，预算管理，绩效评价等方面结合内控目标提出意见；七是提供专业性、指向性分析报告。

（二）管理会计能够强化内部控制工作在公司治理中的地位

随着企业发展规模的扩大，业务复杂程度的增加，内部控制水平往往发展较落后，在业务拓展的深度与广度方面往往不能及时提供有效的合理保证。总结原因，一方面，部分企业没有专门的内部控制机构，各个部门依据公司或财务、内审部门提出的内控要求各自实施内控过程，过程评价及绩效评价往往远远落后业务开展的时效，操作或存在随意，评价或存在滞后，报告或存在漏洞。内部控制往往形成不了合力，在部门间标准或松或严，目标偏离严重。另一方面，部分企业内部控制发展较缓慢，没有随公司发展及时调整内控体系，导致内部控制对业务流程的失效。借助管理会计在风险管理中的重要作用，结合战略分析与绩效评价等方面，提高内部控制在公司治理的重要地位。解决内控发展不同步，内控制度建设较慢，内控管理分散化等问题。

（三）应用管理会计工具提高内部控制效果

目前，管理会计工具多达100多种，涵盖战略、预算、成本、运营、投融资、绩效、风险管理，信息报告等等方面，恰当地使用管理会计工具对提高内部控制效果有重要推动作用。比如内部控制与管理会计均以实现企业战略规划为目标，在战略目标的确定上，管理会计工作使用战略地图、价值链管理等方法，同时战略分析可使用SWOT分析、波特五力分析、波士顿矩阵分析等方法分析外部与内部环境，而内部控制即参考借鉴该分析环境结论，风险评估过程中，准确识别出内部与外部风险。同样有效的内部控制也利于管理会计工作的开展，内部控制中预算控制、运营分析控制、绩效考评控制等控制均对这些生产经营活动提出合法合规要求，真正使用好量本利分析、敏感性分析、项目管理、平衡记分卡、预算管理等方法需要与决策和控制相支持，良好的内部控制环境有利于管理会计在各个领域开展工作，提供准确真实信息，参与生产经营决策。

（四）管理会计可以提高内部控制评价质量

内部控制在企业中的应用过多重视合规性评价，对于经济效益性评价往往不足。从内部控制的成本效益原则中也可以看到，内部控制应当权衡实施的成本与预期效益，创造价值才是企业经营管理的目标，权衡风险与价值，创造风险溢价最大化是内部控制效益目标。对风险进行定性及定量的分析，确认风险容忍度、风险偏好，确定风险应对策略。参照《管理会计应用指引-风险管理》，管理会计人员通过风险矩阵、风险清单，项目预算等管理会计工具识别与评估风险，在风险评价基础上，对易发生或高于风险临界值的风险采取不同策略，将风险控制在容忍度内。同时特别注意风险管理考核指标的设立需根据风险管理职责，同时纳入企业管理绩效。如此，内部控制可以借鉴管理会计风险管理模式，将内控的效益目标融入内部控制自我评价体系内，通过管理会计方式查找内部控制存在缺陷，提高内部控制评价质量。

三、应用管理会计优化企业内部控制的策略

全球经济变幻莫测，黑天鹅事件频频发生，我国面临的风险形势严峻，我国企业应将风险管理提高到战略发展高度，理清内部控制、管理会计二者相互作用关系，不仅能提高公司治理水平，更是实现企业愿景的重要手段。

（一）重新审视管理会计与内部控制在公司治理的重要作用

将企业文化，战略目标制定、绩效管理等方面评价融入各自体系，全业务、全体公司成员参与其中。在公司创造良好的管理会计环境，将管理会计理念融入企业文化中，推动管理会计信息的应用及革新。适度扩大管理会计应用方向及职能，如在企业建立责任会计信息系统，或者构建包括董事会在内的绩效评价体系。在公司治理规范中明确提出内部控制构建的基本要求，保证二者在目标的高度一致性。保证董事会在内部控制中的核心地位，有效控制在控制管理层行为，提高会计信息质量真是可靠性。

（二）完善内控体系，并与提高管理会计与该体系的兼容性

借助管理会计人员能力与工具办法，完善内控管理与评价体系，嵌入企业多个业务及财务系统。形成业务部门、财务部门、内控职能部门，在内部控制管理方面的合力，形成有效且合规的联动机制。管理会计对风险管理的重要支持作用，风险内控体系也必然和成本、预算、决策分析等财务系统相融合。但盲目结合可能导致效率不高，不利于目标实现及效益提升。管理会计工具较多，在工具选择方面要因地制宜。

（三）重视管理会计信息系统建设

完善的管理会计信息系统需要结合公司资源管理系统与信息平台，如结合ERP系统、OA办公系统、HR人员系统，财务系统、客户管理系统，生产运行保障系统等等。 同时管理会计信息系统覆盖全面，涵盖目标设定到评价分析全流程。

（四）重视管理会计人才队伍建设

管理会计可以风险识别与评估风险，也可以融合业务并设计和实施内部控制。转变管理会计角色，重视管理会计在内部控制及风险管理的角色，重视人才的培养，许多流程制定及管控落实及将变得更加高效。

四、结束语

管理会计和内部控制均是为了实现企业战略目标而实施的，全员参与的一种管理行为。管理会计人员能力与工具，均为内部控制的实施与有效运行提供了重要保证，管理会计各个要素均有内部控制的影响，良好内部控制环境也是管理会计有效参与管理与决策的基础。管理会计和内部控制合力同向发展，对企业提高公司管理水平，实现企业战略目标具有重要意义。