制造业企业成本核算和控制中存在的问题及对策

赵红娟

摘要：成本核算是制造企业会计核算的主要组成部分，是实施成本管理工作的基础。我国目前市场经济发展水平不断提高，制造业迅猛发展，加上政府对制造业转型的大力扶持，制造企业正在逐步走向新动能、机械化、物联网的生产模式。因此，强化制造企业的成本核算和管控对企业的生存发展尤为重要，制造业成本核算需要有更加全面的发展目标。本文针对成本核算存在的问题进行简要分析，并提出相应的解决对策。

关键词：制造企业;成本核算;问题;解决对策

一、制造企业成本核算和管控工作的重要性

（一）企业生存发展的要求

管理大师彼得·杜拉克说过“在企业内部，只有成本”。在企业整个生存发展壮大的过程中，成本控制的地位会愈发重要。在市场经济充分发展的今天，同类产品的竞争非常激烈，如果产品的性能、质量和客户体验没有较大的差异性，那产品的市场占有率主要就取决于价格，而成本往往是决定产品价格的主要因素，所以企业管理的基础就是成本管理。

（二）企业现代化管理手段的要求

近些年互联网的高速发展使企业面临各种市场挑战，比如销售、采购模式的多样化和销售采购数据的分布式记录，供应链的延伸，财税系统的大数据化转型都加快了企业建立科学的信息化管理系统的进程，市场中各个环节的现代信息技术的应用，要求企业不断提高信息化管理水平与之对接，而作为企业管理重中之重的成本管理的信息化程度，决定了企业信息化管理的水平。

二、制造企业成本核算和管控目前存在的问题

（一）成本观念淡薄，对成本核算的重视不足

制造企业的生存发展在开拓销售市场和降低生产成本两方面，应该是相辅相成互相促进，但多数制造企业在发展初期或规模不够大时，往往将重点过度放在开拓产品市场上，以销售业绩为公司业绩，忽视成本核算，没有独立的成本核算岗位或部门。部分企业有一定的成本核算和管理意识，但采用粗放的模式，主要核算生产环节成本，而且核算不规范，完全靠财务会计岗位实施，没有成本管理目标，责任落实不到人，没有相应的考核，导致各部门浪费现象严重，最终阻碍企业的生存发展。

（二）成本核算理念落后

1.成本核算范圍

传统的成本核算只重视产品生产环节，忽视非生产领域的成本管理;一方面是不少企业仍认为企业的生产过程中的成本是成本控制的重点，忽视了对产品设计研发、产品流通、金融市场等领域的成本影响，比如设计研发环节决定了产品在生产环节不可控成本的大部分比重，工艺改造、售后处置回收等环节对产品成本也具有革命性影响;另一方面，不少企业的成本核算仅限于对会计准则和财税法规的遵守和执行上，侧重于产品生产成本的核算，不注意所耗成本和市场价值的关系，忽视绝对的成本费用降低可能会对产品质量和企业的可持续发展造成

的影响。

在传统的制造业企业成本核算中，主要将成本核算分为了直接材料、直接人工以及制造费用三个部分，对于现代企业要求的制造成本法中的存货成本和销货成本没有明确的核算，即使和特定产品对应费用关系的物流、售后成本，也因为核算方法复杂或核算软件不够细化很难计入对应的产品成本，所以成本核算体现不出特定产品真实全面的成本，很难为经营分析和产品定价做出很好的指导。

2.成本管控的目标

传统成本管理往往忽视顾客对质量、成本、时间的要求，不在产品及流程决策设计中以客户为导向导致后期的上市的时间成本、回购成本等不合理，仅仅将管控重点放在生产环节，而生产环节的控制空间是有限的。

企业面对的是一个趋向于完全竞争的市场，物料的价格是比较透明的，如果简单压低采购价格，那么可能物料的质量可能就得不到保证。其次，员工薪资水平也是比较透明的，如果要降低制造成本只是简单聘用成本低的新人，而新人的技能和效率又得不到保障，这样也会给产品质量和企业其他方面的管理埋下隐患。最后，由于采购部、生产部等部分部门降低了成本，物流或售后环节可能会面临退货索赔等问题。因此，成本管控的目标不应该是各自为营在企业内部的此消彼长，而是整体全价值链管控。

（三）成本核算体系不完善

1.成本核算制度不健全

制造企业传统的成本计算是基于产品所消耗的生产物资和此过程中产生的费用，将直接材料、直接人工计入成本，使用工时、数量或业务量来作为分摊标准，分摊间接制造费用，将发生在非生产现场的期间费用直接计入利润表，而不计入产品成本。由于产生间接制造费用的成本动因有很多，比如服务次数和类型，业务单元和量等，如果只采用单一的标准分配方法必然会导致成本结构失真。只有当间接费用所占比例不大时，根据成本效益原则，可以忽略其分摊的不合理。往往业务量大工艺简单的可能被严重高估，而业务量小工艺复杂的可能被严重低估，自动化程度高的和劳动密集型的产品，采用相同的费用分配方法会使成本失真。部分企业没有健全的成本核算制度，成本管控没有目标，成本责任无法到人，行动计划及考核分析很难实施，经常浪费人力物力解决突发性问题，过一段时间又重复出问题。

2.信息化管理不重视

目前部分企业对财务核算信息化认识不足，对信息化建设投入的人力和财力非常有限，有的企业只是部分使用信息化软件，导致企业的数据流不是从产生成本的第一个环节开始而贯穿始终，而是各环节或部分环节各个对接导致流程难以优化，成本数据共享性准确性不强，更不用谈全价值链的成本核算和管理实施。

（四）专业成本管理人才的缺乏

成本核算是一项专业复杂的工作，需要财务人员不仅有全面专业的财务知识，还需要熟悉企业的运营全过程，同时需要一定的沟通能力，将各个部门、各个环节流转和成本控制点与关键用户沟通协调一致，是一个综合性的核算和管理岗位。而部分企业对成本岗位的认识不足，岗位职责设置简单，人员招聘只考虑节约薪资，导致企业成本管理既没有从上往下的压力和支持，也没有从下往上的反馈和改进，成本核算管控很难有效。

三、加强制造企业成本核算和管控的对策建议

（一）重视企业成本核算工作，进行全员成本管控

企业高层管理者需要先深刻认识到成本核算是如何为企业节约成本的，是如何为企业提升生产经营的整体收益。从而通过从上到下从生产经营的各环节形成成本控制体系梳理各成本控制点来提高员工的成本意识，将上层的成本管理思想融入具体岗位的操作流程中形成全员参与的成本管理。成本不是每个部门各自为政，也不是财务一个部门的事，它是一个完善的企业管理体系，这个完善的成本体系需要全员参与，包括成本核算制度，各部门的成本控制组织流程，企业的信息化核算、审批、管理系统，成本考核激励制度等。

实施全面预算系统是完善健全的成本体系的必要条件，是将全员纳入成本控制的基础。高层管理者关注预算的作用主要来自下面三个方面。第一，量入为出，合理配置资源，避免资金链断裂;第二，降本增效，卡住成本费用的报销，杜绝铺张浪费;第三，绩效考核，特别是针对利润中心而言，有了预算就有了参照物，可以制定KPI进行业绩考核。全面预算是将企业的战略计划进行具体化和量化，以产品的整个价值链为基础，将计划分解到各个环节各个部门，然后通过合理优化组织结构将目标和责任分解到涉及成本的相关责任人，并运用高效的信息化系统对预算实施各流程进行制度化、流程化、标准化规范，这样就实现了全面预算实施的工具保障，最终建立良好的成本控制环境，从而实现有效的成本管控。

全面预算的特征是全员参与，要求企业培养全体员工成本意识，激励全体员工积极参与到全面预算中来。员工是企业战略计划的最终实施者和执行人，只有让员工积极参与预算体系才能保证预算有效地执行下去，而不是被动敷衍甚至抵触，带着自己的目标去管理自己的工作才能真正将预算有效地实施下去。

（二）转变成本核算理念，进行有效成本管理

成本管控不是简单的降低产品目前的绝对成本，需要从三个层次去考量。即让目前贵且繁的产品或服务变得廉且简;产品可以昂贵，但它可以改善与之相关的客户体验，让客户总成本更低;产品可以昂贵，但它可以推动未来整个商业生态的成本降低或效率提高。可以先从下面四个方面转变意识进行成本管控。

第一，成本管理控制目标必须是全过程全流程的控制。不是关注产品的生产成本控制，而是从产品的生命周期视角去考量，从开始收集产品需求制定产品战略，从进入设计和研发一直到产品如何退出市场，整个生命周期的全部成本内容都是需要控制的范围，这种方式的成本降低才是有效的成本降低;而从全社会角度来看，只有全生命周期的视觉才能真正达到节约社会资源的目的，实现客户的总成本更低，同时挖掘出进行产品不断创新的潜力，创新往往是对产品成本的管控提供不同的解决之道。保证产品质量的提高永远是成本控制的目标之一，绝不能简单的为了降低成本而忽视产品质量，更不能为了片面追求眼前利益，采取偷工减料等低级方式来降低成本;否则不但最终丢失了客户市场，最终也会使企业丧失信誉，甚至破产倒闭。

第二，成本节省到成本避免。一般企业都是通过对生产经营各个环节成本控制来节省支出，即控制生产现场的资源浪费，改进工作方式节约能耗，防止生产事故这些最基本的方法来降低成本，这是成本控制的初级形态。高级形态的成本降低需要关注决定大部分生产成本的产品设计阶段和由客户驱动的成本，顾客一般用产品特性来评价产品，而产品是以功能或部件来设计的，将产品部件对产品特性的贡献度通过转化率计算，识别出可以进行成本削减的部件，从而制定出合理的成本削减措施，还需要考虑这些措施是不是技术层面可行并且为客户所接受，然后将其融入产品和流程的设计过程中，这种通过重组生产流程降低成本的方式，是高级形态的成本控制。

第三，时间作为一个重要的竞争因素。在价值链的各个阶段中，时间都是一个非常重要的因素。比如产出周期和服务周期随着行业各项技术的发展已经加快，产出周期包含加工时间、检查时间、搬运时间、等候或储存时间，产出周期可以分环节通过组织优化结构或流程改善来减少，服务周期可以通过战略调整进行业务外包等方式提高效率，企业不仅要把产品高效送达客户手中，更要对客户的体验进行详细的记录与收集，这样既可以获得市场，又可以随时掌握市场的动态。

（三）完善成本核算体系

1.健全成本核算制度

企业的成本核算制度包含成本计算、归集、分配等。主要分为三个方面，即成本核算方法和程序的确定;有关成本基础制度的确定;成本考核和成本分析。成本核算的方法和程序要在财务会计准则和相关财税法规的原则下，根据企业核算信息系统、产品特点、组织流程来确定，特别是在目前间接制造费用比重的上升使对其进行的分摊成为成本计量的主要难题，简单的时间或数量分摊标准难以真实反映产品成本，可以从以下四个层次归集分摊成本，第一，单位层成本：类似于变动成本，按小时分摊;第二，批次层成本：按产品或服务的批次归集成本，按批次量分摊;第三，产品层成本：按品种归集成本，按对象分摊;第四，设施层成本：总数列示归集，按前三种的合计金额分摊。成本核算方法和程序的确定同时也对生产管理流程、数据信息流转流程提出相应的要求，对应制定全面的成本核算流程和制度是保证成本核算方法完全执行的保障，而事后的成本考核和分析制度是在成本核算数据的基础上指导生产管理决策，也是对成本管理参与者进行绩效管理的基础。

2.提高信息化管理水平

全面使用ERP系统，将人力资源、销售下单、采购需求、生产计划和实施、物流、库存管理、固定资产等各个环节纳入企业经营信息管理，并在此基础上根据企业管理需要在部分模块配置更精细专业的辅助系统，比如辅助实现精益管理需求的生产管理系统、全面预算的系统、样品管理、渠道销售激励系统、考勤辦公系统，行政管理审批系统等，从而实现将系统的标准化和企业的定制化核算管理相结合。只有完善的信息系统才能将内控制度化于日常业务中，清晰的物流和审批流为企业提供清晰准确的成本信息，企业关键用户可以在系统中根据自己的权限提取相应的共享数据，做到每个环节符合控制流程，每个环节的数据具有可追溯性，各个环节紧密衔接，互相监督，提高各个部门的数据使用效率，为相关决策提供准确全面的数据，同时起到全员内控的作用。

（四）提高成本核算人员的综合能力，培养成本管理人才

成本核算人员的综合能力决定了成本核算制度和管理体系的执行水平，企业不仅要对招聘选拔成本核算人员环节给予高度重视，更要积极培养成本核算人员的履职能力。首先要建立公平公正的选拔和激励制度，调动员工的工作积极性和主动性，为人才提供持续成长的空间和价值认同;其次要进行内外部的岗位专业知识培训及相关管理综合能力知识的培训，开拓员工的业务能力，形成考核和竞争环境，保证员工的工作能力满足岗位需求并形成自主知识更新的能力。

四、结束语

综上所述，成本管理是一个全员参与的过程，不论是相关部门的生产及业务人员还是专职的财务成本人员，都需要对企业的运营和生产流程有清楚的认识，并有责任参与配合成本的核算管理，企业只有拥有先进的成本管控体系、高素质的成本管理人员、严格的成本管理制度才能将成本最低化实现收益最大化。

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