房地产企业土地增值税筹划要点分析

程子嘉

（长沙房产（集团）有限公司）

一、土地增值税筹划的定义

（一）土地增值税的概念

土地增值税是对有偿转让国有土地使用权及地上建筑物和其他附着物产权，取得增值收入的单位和个人征收的一种税。征收土地增值税加强了政府对房地产开发和交易市场的调控，有利于抑制炒买炒卖土地获取暴利的行为。

（二）房地产企业土地增值税筹划的定义

房地产企业土地增值税筹划主要是指在符合税法规定的前提下，企业通过对开发模式的调整、收入和可扣除成本的优化以及税收优惠政策的运用等方式进行的事前筹划和过程管控。土地增值税筹划以降低房地产项目税额、提升企业综合效益为目的，是贯穿房地产全周期、全流程、全部门的活动，是房地产企业项目运营非常重要的环节。

二、影响房地产企业土地增值税筹划的主要因素

（一）开发模式

土地增值税受到房地产企业开发模式的影响，选择不同的开发模式关系着房地产企业所应缴纳的土地增值税，所以房地产企业要科学合理地对各种开发模式进行税务预测，从而更好地为企业减轻税务压力。例如，正常开发出售的房产应征收土地增值税，而采用代建模式可免征，采用合作建房模式符合条件的可不征土地增 值税。

（二）收入与可扣除项目

土地增值税的计税依据是转让房地产所取得的增值额。土地增值额为房地产企业取得的收入（包括货币收入、实物收入和其他收入）减去可扣除项目（包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用、开发费用与转让房地产有关的税金）后的金额。对于房地产企业来说，项目收入越高可扣除项目越低，缴纳时土地增值税越高；项目收入越低可扣除项目越高，则土地增值税越低。

（三）税法政策

房地产业受到政府政策的影响较大，房地产企业在进行土地增值税税务筹划时需要严格按照税务筹划法规标准、会计核算制度进行。同时，政府可以出台相应的政策对房地产进行相应的调整，在政策的调整下，房地产企业也有可能面临一些不确定因素带来的风险。当前，国家税务总局土地增值税管理的基本文件是《土地增值税暂行条例》（国务院令〔1993〕第138号），文件出台时间久，规定较为笼统。在实际操作过程中，各省市不断出台相关公告、细则，对土地增值税进行详细的规定，但标准并不统一，如土地增值税清算时的“二分法”和“三分法”、无产权地下车位是否属于清算范围等。土地增值税地区差异较大，从而也就导致了房地产企业在进行土地增值税税务筹划时需要考虑到地区的限制，合理地开展土地增值税筹划。

三、当下房地产企业土地增值税筹划面临的问题

（一）没有进行筹划或者仅在土地获取阶段进行测算

受过去房地产市场火爆发展的影响，“高负债、快周转”操盘模式一度成为行业的主流，这就导致房地产企业在土地增值税税务筹划方面存在一些问题。一是土地增值税税务筹划工作没有得到严格落实，有些企业仅仅是做规定动作、表面功夫，一味追求项目的开发速度，从而使税务筹划流于形式。二是在税务筹划方式上没有摆脱传统观念的限制，仍然沿用传统的财务预测方式，仅在土地获取阶段进行粗略的测算，没有很好地与业务部门进行协同联动，这会导致税务筹划工作效果不理想，严重的还会造成税务筹划模式与房地产企业的经营管理理念相背离，进而使房地产企业的经济效益受到一定的影响，不利于房地产企业的稳定发展。

（二）未能根据项目最新情况，及时更新筹划方案，实行动态筹划

房地产项目开发周期长、过程复杂，受宏观政策和市场行情的影响非常大。部分房地产企业在开展土地增值税筹划的过程中，对相关的法律政策不了解，使得房地产税务筹划人员在开展土地增值税税务筹划工作的过程中，不能科学合理地进行筹划，一旦企业管理者没有及时了解相关政策，就可能使房地产企业做出的税务筹划方案不符合市场政策，导致企业不能获得理想的收益。房地产企业不能根据项目实际的销售收入和成本变动情况，及时地调整筹划方案，导致筹划效果不及预期，甚至无效筹划。

（三）对土地增值税筹划的关键点把握不足

土地增值税筹划是一项相对复杂的工作，它对专业性要求较高，需要筹划人员牢牢掌握土地税务筹划知识，了解各项法规，并且及时关注国家出台的相关政策，从而可以科学合理地对房地产企业进行土地税务筹划。同时，也需要相关人员对业务有一定的掌控能力并具备丰富的实操经验，其既涉及收入，又涉及多项成本、费用和税金，计算复杂，内容繁多。同时，房地产开发项目时间跨度长，一般从开工到清算需要4年甚至更长的时间，变动因素多，导致房地产企业在进行税务筹划时难以抓住关键点，筹划效果大打折扣。

四、房地产企业土地增值税筹划要点分析

（一）利用开发模式进行筹划

1.合作建房

合作建房是房地产开发中的一种典型形式，它具有相应的法律特点：第一，它由双方共同出资；第二，合作双方可以共享利润；第三，合作双方共同承担相应的风险。但是，在进行合作建房的过程中，土地增值税问题是其面临的一个主要问题，因为合作建房在实施的过程中受到外界各种因素的影响，而且政府在一些税收政策上也没有做出明确规定。根据财政部对于土地增值税做出的一些具体规定，关于合作建房中的税务减免问题，如果一方提供土地，另一方提供资金，二者合作，最后按照比例进行使用，则可以免收土地增值税，但如果进行转让，则需要收取相应的土地增值税。

2.代建房

代建房是房地产企业土地增值税税务筹划中的一个重要内容，它主要是房地产企业取代客户开发相应房地产，最后房地产企业可以向客户索取相应的劳动收入。这种方式中对房地产企业可以免征土地增值税，因为产权没有发生转移，房地产企业通过这种方式可以减轻相应的税务压力。这种方式需要房地产企业在项目初期就确定代建房用户，从而有针对性地进行下一步的房地产开发，减少土地增值税。

3.项目分期

项目分期也会影响房地产企业土地增值税税务筹划，因此，房地产企业在开发项目时需要对项目进行审查，判断项目是否经过国家的批准。同时，对于分期开发的项目，是否严格遵循项目分期进行纳税，不同房地产土地应纳税额存在一定差异。房地产企业需要根据分期开发、分期计算的具体要求，对项目进行分期土地增值税清算。例如，在清算a区的时候,如果出现相应的经济问题，不影响b区的项目土地税务成本计算。

（二）利用收入与可扣除成本筹划

1.产品选择和销售定价

产品的选择和销售定价会影响房地产企业的土地增值税，所以房地产企业需要注意到这一点，纳税人建造的住宅不同，纳税标准也会不同，纳税人建造普通的住宅与其他住宅的情况不同，普通住宅进行出售的过程当中，并且其住宅的增值率小于20%，这种情况下可以不征收土地增值税，所以在进行产品选择时，房地产企业需要慎重并且考虑到住宅的面积，从而充分享受住宅面积给土地增值税的优惠政策，减轻税收压力。

房地产销售价格不同，其土地增值税也会有所差异，并且房地产销售价格直接决定房地产企业的收益，所以房地产企业在对房屋进行定价时，就需要充分考虑价格与税收之间的关系，合理对项目进行定价，从而在提升销售价格的同时最大限度地减少土地税收费用。普通住宅增值额，如果未超过20%可以免收税费，而超过20%的部分则要征税，房地产企业需要精确计算相应的利润，从而使自身获得最大的经济效益。另外，在实务期间产生的成本费用往往不能清楚地计算，所以房地产企业可以将期间成本当做开发成本，从而在一定程度上增加可扣除的开发成本。

2.运用精装修筹划

根据国家的相关规定，如果房屋进行装修，房地产企业在进行销售时，装修费用可以纳入开发成本当中，而在进行土地增值税计算时，装修的费用可以增加20%作为扣除的基数，这样可以有效地降低房地产企业税费，减轻房地产企业的纳税负担，所以房地产企业需要合理地开展精装修筹划，进行房地产项目的销售，但如果项目确定为精装修支付，就需要进行上报备案，同时在销售合同中也要具体标出相关内容。

3.土地成本分摊

根据土地成本分摊的具体规定，房地产企业在转让相应的土地使用权后需要按照分期开发项目的相应占地面积来进行土地分摊，补给相应的土地征用费和拆迁费，对于同一开发项目，建筑不同的房地产类型，其计算的土地成本分摊也存在一定的差异，需要根据项目的开发面积进行计算。另外，如果房地产项目规划存在不同时的情况，对于一些高增值率的别墅等，可出示相应的国土证和规划证，这样有助于在进行土地增值税税务清算时，按照相应的占地面积和方式合理地进行清算，从而降低土地增值税。

4.专属成本归集

专属成本归集在房地产土地税务筹划中也具有至关重要的作用。例如，多个清算单位之间，扣除项目金额能按不同清算单位直接归集的，应直接归集；不能直接归集的，可按各清算单位的占地面积、可售建筑面积等合理分摊。对同一清算单位内的不同类型房地产或已售、未售扣除项目金额的分摊，能按不同类型房地产直接归集的，应直接归集；不能直接归集的部分，先按不同类型房地产建筑面积分摊，再按不同类型房地产已售、未售面积分摊。房地产开发过程中，应对可以直接归集成本的高增值物业单独签订材料、设备合同；无法分开签订合同的，合同结算、发票开具时分别注明金额，便于后期直接归集和分配成本费用。

5.通过关联方进行筹划

为获取产业链上更多的利润，许多房地产企业都成立了具有关联关系的建筑公司。房地产企业可以在合理的范围内提高工程总包的价格，将一部分利润转移至关联的建筑公司，增加的开发成本可以在土地增值税清算时加计20%扣除，从而降低项目土地增值税，提升整体效益。

（三）运用地方政策进行筹划

1.地下车位的筹划

根据《国家税务总局湖南省税务局关于土地增值税若干政策问题的公告》（公告2018年第7号）第一条的规定，如果地下车库的所有权未发生转移，则不收取增值税。如果所有权发生了相应变动，就需要根据国家对于地下车库的土地增值税规定进行纳税。将增值率较低或负增值的产权车位与增值率较高的商业合并进非住宅进行土地增值税清算，可降低非住宅的土地增值税税负，从而提高企业整体利润。

但各省对地下车库（位）的销售是否计入清算收入还存在差异，如《山东省地方税务局土地增值税“三控一促”管理办法》和《湖北省地方税务局关于房地产开发企业土地增值税清算工作若干政策问题的通知》关于地下人防车库（位）的规定完全不同，房地产企业在进行税务筹划时应充分了解项目所在地的政策规定，选择合理的筹划方式。

2.层高系数的运用

国家关于住宅与商业用房的成本扣除问题也做出了相应的规定，建筑物包括住宅用房和商业用房，二者的土地增值税存在差异，商业用房可以运用相应的层高系数适当地调整工程费。

商业用房层高系数=商业用房平均层高/住宅平均层高

房地产企业需对记载商业层高、住宅层高的测绘报告或设计图留存备案，作为后期土地增值税清算时按层高系数法进行分摊的证据资料。利用层高系数，可以增加商业部分的可扣除成本，降低项目土地增值税。