基于价值链视角的煤炭企业作业成本控制研究——以某矿井采煤企业为例

张 博

（冀中能源张矿集团，内蒙古 鄂尔多斯 017000）

矿产资源为重要基础资源，其工业经济发展需要基于经济效益、社会利益和生态效益的和谐与统一。所以煤矿企业的成本费用管理，要能够正确的反映其消耗，需要不断完善发展成本的范围和核算方式，以避免由于生产成本外部化所带来的各种经济的、社会的和生态方面的重大问题。通过对煤矿企业发展中成本费用核算制度的进一步完善，将能够解决目前煤矿企业经济发展中由于不全方位的成本费用核算带来的价格补贴短缺问题，在足额的计提费用和选取合理的核算方式后将更有助于煤炭生产价格和企业收益的合理反映。这是煤矿企业经济发展中维持简单再生产和扩大规模再生产的关键，也是推动煤矿企业和煤矿资源可持续经济发展的关键。

一、作业成本法和价值链相关理论

（一）作业成本法的基本概念

作业成本法的基础理论建立在各种定义的基础上，对这种定义体系正确的认识是作业成本预算的基石。具体概念如下所示：

1.资源

资源泛指特定时期内企业为制造商品或供应服务所进行各种作业所花费的代价。资源是企业成本的物质基础，同时又是企业生产费用的最初始状态。企业的主要资源项目，通常有原物料生产成本、人工成本、设备维修费、固定资产折旧、电耗等，企业一般都能够在公司的财务部门报表账簿等资料中，获取各种资源耗费信息。

2.作业

作业是作业成本法中最基础的范畴，它也是公司实行核算的基础，它可以泛指公司为获取某些商品或劳务，所从事的各种消耗物资的工业生产营业社会活动，是公司对原材料、劳动力、物资等具体消耗的集合体。作业过程是联系公司资源消耗与产品成本之间的中间桥梁，它贯通公司产品运营的全部流程，而商品的生产制造过程，也正是作业中消耗各种资源的过程。

（二）价值链相关理论

供应链的概念由迈克尔·波特在1895年的《竞争力》一书中明确阐述，他在书中指出，中小企业是各种社会活动的集合，如产品、供应、生产、市场、金融管理、人力资本等。而这种互相联系，商业活动的顺利开展就伴随着整个企业内在各类资源的有效投入和公司价值的积累，这既是公司成本链的流动，又是企业价值链的流动。而此处的价值链则是一个狭义的企业价值链概念，主要限于中小企业内部结构，是企业内部价值链。所谓的内部价值链是指企业从供应商人生价值出发，指导向客户价值完成的各类价值增值经营活动和流程，它还包含了由企业制造、物流、销售等内在生产运营环节所形成的企业内部价值链，和由供货商、客户、竞争对手以及与企业有直接业务来往和产生密切关系的社会活动所形成的外部价值链。企业内部价值链与外部价值链通过购买、运销产品和服务等内在作业联系在一起，共同为企业的内部生产运营服务。

二、矿区及煤炭企业实施作业成本法的必要性与可行性

（一）必要性分析

1.激烈的市场竞争环境对企业的传统成本管理模式提出了严峻挑战

目前中国的煤炭行业板块已由“黄金时代”进入“铁锈时代”，产业发展形势发生变化，主要体现在：

（1）煤炭供需颓势。煤炭行业是中国的基本能源行业，其上下游产业主要有发电、水泥、石油化工、钢材加工等。但由于经济增长下滑，房地产市场萎靡，焦化和钢铁等公司产能严重过剩，同时火力发电公司也不断地向多元化方向发展，导致煤炭行业供需速度下降，供给面也不断下降。

（2）产能劳动力严重过剩。各大港口、工厂的存货数量普遍保持在高位，至2015年底，全社会的存煤已经连续48个月大于3亿多吨，煤矿公司发展库存数大于1亿人次，劳动力过剩产能已无法消化利用。2015年，延安和榆林地区停产停建矿井13处，关停矿井10处。由于煤炭市场商品价格的下降，公司应收账款比例上升，经营收益明显下降，公司内部运营问题加重，煤炭企业举步维艰。

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2.作业成本法的优越性

（1）成本核算比较精确全面。作业成本法进一步扩大了煤矿企业产品成本的核算范畴，使成本核算对象更深入到了作业层面，并按照引起费用产生的驱动原因的差异，选择了多层次成本动因因素作为费用的分摊准则，从而增加了对成本费用估算过程的清晰度和成本核算的准确度。

（2）加大对煤炭企业的成本管理力度。在作业成本法下，企业成本费用控制方法由以生产为基础变成以作业为基准，多阶段、多种成本费用动因分配标准，使费用的产生能够追本溯源。也有利于煤炭企业经营管理者从产生费用的根源出发，掌握企业不同作业耗费资源的实际情况，从而寻求降低成本的可能，为企业成本费用管理指明方向。作业成本法的使用可以帮助公司对生产成本进行合理的管理。

（二）可行性分析

1.煤炭企业机械化管理水平进一步提升

随着社会经济科学技术的迅速发展，以及陕北地区各大工矿煤炭企业不断提高新设备、技术的应用，企业采煤、掘进、搬运等生产作业的机械化程度也愈来愈高，机械设备折旧、修理费等制造费用在企业生产成本中的比例也明显增加。

2.中国煤矿产品开始向多品种绿色低碳发展

井底产出的原煤并没有进行加工销售，而只是利用皮带运送到洗选加工的车间，再经过隔筛、洗选加工而获得了各个种类的煤产品，即原煤、过滤煤、洗选煤及其精煤。目前煤炭生产产品质量越高，其产品所要求的技术层面就越复杂，而各个技术层面复杂程度的差别也代表了生产成本的差异。

三、煤炭企业成本核算方法

（一）按照开发成本、资源成本，采用资产法成本会计核算

在公司资产法下，把研究与技术开发经费、各种资源生产成本中的勘查成本费用、矿山井建设成本费用、矿山权等当作公司的固定资产加以管理，并计入公司资产负债表。资产负债表规定，“未使用的资产”记录了与获取资源有关的费用。而且在“未使用资产”部分包含“项目费用”和“资源费用”两个部分。在“未使用资产”部分引入“累积费用”账户，作为“未使用资产”的准备金账户，借方余额作为递减资产贷记。以月平均销售量和消耗量的乘积公式作为计算“累计成本”的依据（未使用财产与允许数量之比），月度按照“累积耗费”数值计算当月的成本费用。

（二）环境保护成本、生产安全成本、转产接续成本，采用资产法核算

（三）基本生产成本通过收益法核算

煤炭企业的主要生产成本主要由材料、电、职工薪酬、固定资产折旧、土地使用权的摊销，提取的安全费、维简费、井巷工程费，以及修理费、地面塌陷补偿费、育林费、环保支出等构成。这部分生产成本将直接通过盈余表反映，即直接利润法。材料、电力等成本都包括在生产成本中，而生产成本则与煤矿企业发展收入直接有关。按照收入和成本费用相匹配的原则，把成本费用视为收入的抵减项目，在企业财务报表中确认后，能更正确的体现会计信息质量水平，该方式是目前中国煤炭企业成本核算系统中最成熟的一个成本核算方式。

四、在煤炭企业生产作业及成本核算系统使用中需注意的问题

（一）正确计量各种资源价值

作业成本核算是资源——作业——生产的基本流程，煤炭商品的制造必须消耗各类资源，如人工、建筑材料、劳动力等。资源成本分摊到作业中是作业成本核算的第一步，对资源价值的准确计算也是作业成本核算的基础，提高了后续生产成本控制的准确度。

（二）建立健全票据记录与核对机制

凭证记载是企业掌握产品信息的第一步，是生产作业成本计算的起点。要确保记录信息的真实、全面，就必须建立完备的凭证记录和核对机制。凭证的填写员要在工作区域内，规范、全面的按照所经营业务中产生的实质情况填写资料、检查作业的材料消耗状况。并且还要确定核对员的具体责任，以确保及时发现单据的错误并予以纠正，提高单据记载信息的正确性。

（三）成本动因的合理选择

随着煤炭生产技术装备的进步和科技水平的迭代升级，传统成本法下的很多不可控的间接费用的分摊分配失真，扭曲了真实的成本。作业成本信息被广泛应用，逐渐成为成本管理的核心和基础。结合煤炭企业各作业链业务特点，从成本动因上改进成本控制，可以消除非增值作业、提高增值作业的效率，有助于持续降低成本和不断消除浪费，以实现恰当的成本核算动机。同时，ERP系统在煤炭企业的推广应用，为作业成本核算提供了便利。

五、煤炭企业作业成本核算体系推广的现实意义

（一）煤矿5G智能化建设加快煤炭企业作业成本核算体系的进程

为了更好地对煤矿企业实施作业成本管理，提升作业效率，实现企业的战略目标，需要运用作业成本法进行科学的核算。很多企业已经开始使用自动化的设备来代替人工记账，这也是一种趋势。

新一代5G信息技术充分运用在煤炭企业的管理和生产活动中，充分发掘和利用企业信息资源，全面实施以物联网为基础的包括基础网络平台、矿山数据仓库、工业自动化系统、安全监测监控系统、地理信息系统和可视化平台、安全保障系统、生产技术管理系统、矿山ERP系统和基于生产环境、生产设备、生产人员互连的四维综合指挥调度系统数字矿山建设。实现生产安全可控乃至个性化的实时监测、定位追溯、报警联动、调度指挥、预案管理、远程控制、安全防范、远程维保、决策支持等功能，进而达到井下采掘少人化、无人化的作业目标，提升生产效能，降低安全事故，实现对“万物”的“高效、节能、安全、环保”的“管、控、营”一体化。建立智能矿山、数字化矿山既可以实现安全管理的数字化，为打造安全型矿井提供信息保障，也可以实现生产管理的精细化，为打造高产高效矿井提供决策手段。

（二）高度的网络集成化管理使作业成本核算更精准

传统的会计核算方式是通过手工记账，这种方法的缺点是信息量大，容易出现错账漏报的现象；而且在进行成本核算的时候需要大量的人力和物力，这就导致了成本的浪费。在计算的过程中，由于缺乏有效的数据支持，使得成本的分析与预测存在一定的误差。因为没有建立起完善的财务管理制度，也会造成成本的增加与不准确。企业利用计算机技术的发展为手段，使作业中心的资源配置得到优化，使企业的生产经营活动更加高效。同时采用先进的信息技术对作业中心的各个环节的工作流程加以整合，实现对各部门的动态监控，并及时发现问题，解决问题，降低风险。

（三）作业成本核算体系为科学合理定价提供了参考

以作业成本管理的思想为指导，结合煤炭企业实际情况，建立了一套该企业的作业成本核算体系。在该体系的基础上，对企业的成本费用管理进行了全面改进，更加适应煤矿行业的发展需要。通过对作业成本法的分析和研究，我们发现，以作业为中心的成本动因是最符合煤炭企业生产特点的一种方法，它能够将资源的消耗归集到产品的最终消费中，从而实现了对间接费用的控制和监督。

六、结语

综上所述，随着我国经济的发展和市场竞争的不断加剧，煤矿企业的成本管理问题已经成为亟待解决的重要课题。在对作业中心的选择方面，由于煤炭行业的特殊性，其生产的产品具有一定的差异性，因此要想有效降低企业的成本就必须要从整体的角度出发，将不同的环节作为一个系统，将各部分的功能整合起来，从而达到优化资源配置的目的。在对各部门的职责分配上，为了更好地实现各个岗位的协调合作，需要建立起一套完善的责任制度，并通过科学的绩效考核来提高员工的积极性和主动性，进而提升整个公司的工作效率。