浅析"营改增"后混合销售行为与兼营行为的区别

李清

摘 要：全面推行营改增后，营业税被增值税所取代，原来的混合销售和兼营行为在法律界定、税务处理等方面发生了变化。本文对混合销售行为与兼营行为的区别进行分析、阐述。

关键词：营改增;增值税;混合销售行为;兼营行为

我国自2016年5月1日起全面推行“营改增”试点工作，原增值税的混合销售行为与兼营行为在法律界定、税务处理、会计处理等方面的规定都发生了相应的变化。在教学与实践中二者的业务处理非常容易混淆。下面就“营改增”后，混合销售行为与兼营行为的区别进行分析。

一、法律界定不同

混合销售行为是指一项销售行为既涉及货物又涉及服务。兼营行为是指纳税人同时兼有销售货物，提供应税劳务的业务。全面“营改增”后营业税被增值税取代，不再有非增值税应税项目的说法，也不再涉及增值税和营业税混业经营的概念，混合销售和兼营行为都只涉及增值税。二者的共同点是都有销售货物的行为和销售服务的行为。二者的根本区别在于销售货物和销售服务是否发生在同一项销售行为中。

混合销售行为是同一项销售行为既涉及货物又涉及服务，而且该服务是对其销售的货物提供的服务，二者是紧密的从属关系。例如，機电设备厂家销售设备给客户的同时又提供安装服务，安装的设备是其销售的设备。兼营行为是指不同的销售行为涉及不同的增值税应税项目，也就是说销售货物和销售服务的行为不是存在于一项销售行为之中，是多项销售行为，它们是相互独立的业务，不存在从属关系。例如，有设计资质也有建筑资质的企业既可以对外提供设计服务，也可以对外提供建筑服务。二者是独立的业务，不存在从属关系。

二、税务处理方法不同

根据《营业税改征增值税试点实施办法的》的规定，从事货物的生产、批发或零售的单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售货物缴纳增值税;其他单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售服务缴纳增值税。基于以上规定在税收征管实践中，对混合销售行为的税务处理方法，是以“企业经营的主业”确定，即企业经营的主业是货物的生产、批发或零售业务的，混合销售按照13%计算增值税;企业经营的主业是服务销售的，按照服务业适用的增值税税率计算增值税。

根据规定，纳税人的兼营行为，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额，未分别核算销售额的从高适用税率或征收率。也就是说兼营行为的税务处理方法是根据兼营行为所涉及的不同增值税项目，要分别设账，分别核算销售，按各自税率来计算增值税。如果不分别核算，兼有不同的税率的销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，一律按最高税率计算增值税。

三、会计处理不同

在实际业务处理中混合销售与兼营行为的会计处理方法也有所不同，下面结合前述的分析，举例进行综合阐述。

[例] A公司的主营业务是钢材销售，兼营建筑用脚手架租赁等业务，为增值税的一般纳税人。2019年7月销售200吨钢材给B公司，取得不含税售价2200元/吨。货物由A公司车辆运输至B公司，取得含税运费收入为129.87元/吨。出租脚手架给C公司，取得含税出租收入50 000元。出租店面给D公司，取得含税出租收入10 000元。计算A公司7月份增值税销项税额。

通过上面的分析，我们知道，销售钢材并负责运输属于混合销售行为，收取的运费按销售货物缴纳增值税，按13%的税率计税。会计处理方法是取得的不含税收入合并一起计入“主营业务收入”科目。销项税计入“应交税费—应交增值税（销项税额）”科目。脚手架和店面出租则属于兼营行为，要分别核算计税。脚手架出租按固定资产租赁适用13%税率计算增值税;店面出租按不动产租赁适用9%的税率计算增值税。二者的会计处理方法是以取得的不含税收入计入“其他业务收入”科目，销项税计入“应交税费—应交增值税（销项税额）”科目。增值税销项税额=[2200+129.87÷（1+13%）]×200×13%+50 000÷（1+13%）×13%+10 000÷（1+9%）×9%=66 766.08（元）

通过对混合销售行为和兼营行为在法律界定、税务处理方法、会计处理的不同等方面的分析，我们可以确定“营改增”之后，混合销售行为和兼营行为在实际工作中仍然广泛存在，它们不能混淆，而是更应该按照规定严格加以区分，准确地计算税额，并进行核算。