我国数字经济税收政策与规制设计——基于OECD、美国、印度等典型国家数字经济税收政策比较

蔡德发，要思晗

（哈尔滨商业大学 财政与公共管理学院， 黑龙江 哈尔滨 150028）

一、数字经济的发展现状

我国高度重视数字经济发展，“十四五” 规划和2035年远景目标纲要提出，要加快数字化发展，打造数字经济新优势，建设数字中国。依据国家网信办发布的《数字中国发展报告(2020 年)》，2020 年我国数字经济核心产业增加值占GDP 的7.8%，数字经济总量跃居世界第二，成为引领全球数字经济创新的重要策源地。《中国数字经济发展白皮书(2021 年)》显示，2020 年我国数字经济规模达39.2 万亿元，占GDP 比重38.6%，保持9.7%的高位增长，远高于同期GDP 名义增速约6.7 个百分点，已成为驱动我国经济高质量发展的新动能、构建新发展格局的关键支撑。国家工业信息安全发展研究中心发布的《2021 年数字经济半年形势分析》指出，数字产业增速在逐月回升。如下图所示：

2020-2021 年我国数字产业增速图

2021 年上半年，我国数字经济核心产业销售收入同比增长34.2%，反映出数字经济发展态势向好，正逐步成为助推经济发展的新引擎。

二、数字经济的涉税特征以及带来的税收挑战

(一)虚拟性突破“物理存在”原则，常设机构认定标准不再适用

数字经济数据化、平台化等特征打破了传统的物理存在界限，可以通过现代信息网络在很短时间内实现跨区域、跨国家的相关业务全过程，这样依靠实际存在判断法人居民身份的管理机构所在地标准便缺乏了可行性与适用性，使得我国作为市场国主体的税收主权受到侵害。目前，很多进行数字经济交易的企业，通过在市场国设立临时辅助性网站以吸引市场国消费者进行交易，但后续的交易行为则通过网站以外的其他方式进行，辅助性网站不符合常设机构认定标准而无法被认定为常设机构，这样这些企业就借此逃避了在市场国的纳税义务，给市场国主体带来税收损失。

(二)数字性趋势明显，传统纳税主体认定规则不再适用

符合一国的纳税主体认定标准就需要去承担必要的纳税义务，然而在数字经济下，数字技术的运用成为大的发展趋势：一方面，网络交易平台目前不允许小规模纳税人和个体工商户进行税务登记注册，自然人之间的平台交易也无法在有效税务登记的情况下进行；另一方面，交易双方可以利用数字技术手段去掩饰其IP 地址，隐匿真实身份，使得税务机关对数字经济交易中的纳税人身份无法确定，比如部分法人企业以自然人的名义进行线上销售行为，以逃避纳税义务，造成一定的税款流失，针对这一方面更为完善的税收政策亟待出台。

(三)模糊性使得交易性质判定成为难点，传统税收征税范围不再适用

数字经济交易方式模糊了传统税收政策中关于各类所得的界限，我国仍未形成针对数字经济行为的特定税收政策，由于区别于传统经济行为的特殊性，大多情况下一项数字经济交易往往混杂着不同的业务类型，很难根据现行税收政策中笼统的征税范围去判定某项数字经济行为的交易性质以运用具体的税率进行征税。比如现代物流运输服务企业，其利用互联网平台进行经营，按照现代服务业进行纳税申报，但实际业务可能混杂着现代服务、车辆租赁服务、交通运输服务等交易类型，现行税收政策难以对其进行区别并分别征税。数字经济发展壮大，类似企业业务量将逐渐扩大，不同交易性质适用不同税率，可能会造成税收差异，导致大量的税款流失。

三、数字经济税收政策的国际比较与借鉴

全球数字化已成为不可逆转的大趋势，数字经济对各国经济发展的影响也愈加深刻。一方面，数字经济作为新兴经济形式为各国带来了一定的经济效益，促进各国经济质量化增长；另一方面，在税收领域，各国也在积极应对持续增长的数字经济所带来的税收挑战。欧盟委员会曾估算，传统企业的平均有效税率达23.2%，而数字经济企业仅为9.5%。

(一)OECD 数字经济税收政策相关经验

为应对数字经济迅速发展带来的税收挑战，更新不适应全球数字化的国际税收体系，经济合作与发展组织(OECD) 于2013 年6 月发布税基侵蚀和利润转移计划(BEPS 计划)，将应对数字经济的税收挑战列为第一项行动计划，并提出扩大常设机构范围、增设虚拟常设机构、运用“显著经济存在”概念等举措。2019 年提出“双支柱”计划，欲构建一个应对数字经济的多边包容性框架。其中的第一支柱是要修正传统常设机构认定规则，确保包括数字经济企业在内的大型跨国企业在其取得利润的市场国缴纳应缴税额，若企业仍能够通过低税率或避税地逃避税款，则按各国共同拟定的全球最低税率征税，即启用第二支柱，遏制税基侵蚀与利润转移现象。2021 年7 月1 日，OECD 发布公告“双支柱”方案已得到参与税制改革谈判的139 名成员中130 个国家和地区的支持。

(二)美国数字经济税收政策相关经验

美国是互联网的发源地，也是最早布局数字经济的国家。1998 年美国商务部发布《新兴的数字经济》报告，将电子商务划为免税区，奠定数字经济发展地位；同年10月颁布首项电子商务法案明确表明不对互联网经济形式开征新税种，充分保护和激励美国数字经济行业初步发展。2014 年出台《市场公平法案》要求对电子商务公司征收消费税；继续鼓励支持本国数字经济企业发展，给予税收优惠政策，如鼓励探索税收减免和返还措施以降低企业转型成本，促进企业转型升级；美国企业委托高校或科研机构研究以生产数字化产品或运用数字化技术、提供数字化服务所支付研发费用的65%-100%可直接抵免所得税额等政策的施行，减轻了相关企业税负。除此之外，美国政府十分重视消除数字鸿沟问题，深度参与全球数字经济创新与合作，积极顺应数字经济的发展趋势。

(三)印度数字经济税收政策相关经验

1999 年印度政府出台了电子商务税收新政，规定将在境外通过计算机系统向境内公司支付款项的行为视为特许权使用费收入，征收预提税。2016 年6 月，为解决经济数字化下直接税的课税困境，率先开征均衡税，根本目的在于向包括谷歌、亚马逊、Facebook 等通过在线平台推出数字化广告在印度获利的外国数字广告商巨头征收税费。2020 年为缓解因新冠肺炎疫情导致的经济下行压力，印度《2020 年财政法》规定，对为印度提供数字服务、本地年销售额超过2000 万卢比的境外公司征收2%的数字税，为解决数字经济带来的直接税课税挑战提供了短期解决方案，为克服某些企业在提供数字产品和数字服务创造价值、获取利润的同时却不负有纳税义务而侵犯市场国税收主权的问题提供了新思路，达到了保护税基、增加税收的目的，具有重要理论价值和现实意义。

四、我国数字经济相关税收政策与规制设计

(一)以显著经济存在代替物理常设机构存在

进行数字经济交易的公司通过互联网设置虚拟销售空间，无需设立传统实体性营业机构、场所或委托营业代理人等交易中介，便可实现在任意消费国市场上对其数字化产品或服务的销售。对此，我国需要在原常设机构认定标准基础上，扩大常设机构认定范围，以“显著经济存在”代替现行物理存在评判标准，将数字经济交易中所涉及的网站、平台、服务器等虚拟存在视为显著经济存在，这样使常设机构的认定囊括了数字经济范畴内的交易行为，保证了国家税收主权。

(二)加强对数字经济行为中纳税主体的认定

随着数字经济的发展壮大，数字经济交易双方利用纳税主体漏洞，逃避纳税义务问题愈发严重，会让我国税收承受更大程度上的损失，应尽快完善线上交易平台中对纳税主体的认定，赋予在线交易平台代征增值税的权利，将在线上交易平台进行交易并达到一定条件的自然人纳入纳税主体认定范围中，加强针对利用数字技术隐匿真实身份以逃避纳税义务行为的监督和规范。

(三)结合案例完善数字经济交易性质判定规则

完善数字经济交易性质判定，需要我国从政策与实践相结合角度入手，认真研判国际税改发展趋势，适当借鉴他国实践有益经验，及时总结税收征管实践中关于交易性质判定方面的经验，设立专门相关代表性案例分析小组，开展经典案例分析示范相关培训课程，进一步明确和细化交易性质判定与争议解决规则，完善税收政策适用范围，以减少税收判定争议，有效应对数字经济下新型交易形式对交易性质判定方面的挑战。

五、结语

总之，正如法国前总理德维尔潘所言：数字技术是一种影响全人类的公共产品。当前，世界经济正经历着深刻的数字化变革，数字经济已成为推动各国经济发展的新引擎。我国数字经济发展迅猛，是驱动经济高质量发展的重要动力。数字经济特殊的涉税特征以及产业的数字化发展对现行税收政策产生了冲击，传统税收政策规则的局限性造成了数字经济企业和传统企业间税收负担的失衡，部分传统税收政策规则不再适用。因此，制定数字经济税收政策与规制设计应着眼未来，具有前瞻性，以整合协调为税收政策制定总基调。在完善数字经济相关税收规制的同时，应加强数字经济税收相关配套措施建设。如建立数字经济涉税案例数据库，为数字经济企业营造良好税收环境，加大数字经济领域人才培养力度，不断加强与他国的国际税收合作等。