浅谈增值税抵扣制度对行业增值税税负影响的实证

刘传路

（中国铁路通信信号上海工程局集团有限公司济南分公司，济南250100）

1 引言

在传统销售税的征收中，存在多重征税的问题，而增值税避免了该问题。我国增值税抵扣制度可以分为收入、生产和消费三种类型，现代增值税将商品以及劳务纳入到征税的范围，已经成为增值税改革的发展方向。我国增值税抵扣制度在2009年由生产型向着准消费型改革，而在1994年，我国改革由外固定税向着生产性劳务的方向改革。增值税抵扣制度改革影响主体承担的税负[1]。2016年，我国进一步扩大增值税抵扣制度的应用范围，扩展到建筑业以及人力资源等行业，进一步降低税负，调整企业的发展差距。因此，通过实证分析的方式，探究增值税抵扣制度对增值税税负的影响具有重要价值。

2 三次抵扣制度对税负的影响分析

2.1 三次抵扣制度的内容

第一次增值税抵扣制度主要集中在油气企业，允许生产性劳务抵扣。油气企业存在税负较高的现象，对石油以及天然气的发展产生了影响，在1994年，我国财政部以及税务总局颁布了规范文件，提出生产性劳务的理念，并且对油气企业的15类劳务进行认定，对原材料以及零部件做出进项税额的抵扣规定[2]。2000年，国务院制定了新规范，扩大增值税征收范围，并且规定了100项不允许抵扣的税种范围，通过该方式，可以对进项税额进行抵扣。从制度变化的角度而言，油气企业增值税具有一定的特殊性，是唯一允许外购劳务抵扣的产业。

第二次增值税抵扣制度是允许外购及其设备增值税抵扣。其主要是根据我国《增值税暂行条例》的内容转化而来，其主要可以分为两个实行阶段，第一阶段是从1994年到2008年，国家允许对购进的原材料以及零部件的税额进行抵扣处理，而对于不动产等资产，则不允许进行抵扣，对于外购机器而言，不动产固定资产已经纳入不抵扣的范围内，属于生产增值税。在第二阶段，其从2009年开始，我国允许扩大征收范围，但是其仍然属于不完善的消费型增值税。

第三次营改增在2016年5月实行，将试点的范围扩大到建筑业、金融业以及生活服务业，同时将企业不动产增值税纳入到抵扣的范围内，保证行业的税负只减不增。三次增值税抵扣制度的调整，存在明显的差异，且对我国经济环境的发展产生了直接影响，因此，探究增值税抵扣制度对税负的影响具有重要价值。

2.2 三次抵扣制度对税负的影响对比

我国从2004年开始，分别在各地建设增值税抵扣试点，2009年在全国范围内实行，2016年扩大抵扣范围。本次研究，选择2003年、2009年和2016年为节点，对三次增值税税负的变动情况进行分析，其结果如表1所示。

表1 增值税抵扣制度对各行业增值税的影响（%）

通过上述分析可以看出，与2003年相比，我国在2009年的税负呈现下降的趋势，且在2016年进一步下降，说明我国在2016年实现增值税税负对建筑业以及人力资源等行业具有较大的影响，从行业的角度而言，变化最大的属于电力和建筑行业，其次分别为采矿业以及金属加工行业。

3 现行增值税抵扣制度对税负的影响分析

根据国际准则，现行的增值税是对服务以及商品共同征收的税务，探究税负制度改革前后的变化具有重要的价值,具体表现如下：

3.1 现行增值税税负计算方式

增值税制度存在多样化的特点，并且存在税额不稳定的现象，但是在抵扣制度下，通过投入产出分析法，可以对税负进行计算，按照消耗价值，根据增值税原理来进行计算。如对于石油和天然气的消耗中，通过一年内消耗的电力来计算，假设税负为rj，j表示消耗的产品量，xij表示j行业在i部门的消耗量。Xj表示j行业的总产值。在计算中，分别表示进项税率和销项税率。则aij=xij/Xj，mj表示j行业销项税额，，另外，设定 wij为 j行业第 i产品的税额，wij=ujxij，则可以确定表示进项税税额。因此，可以将增值税税负定义为（销项税额-进项税额）/销售额。经过综合分析，rj=，通过该公式，可以对理论税负进行计算。

3.2 数据来源分析

将国家发布135个行业投入产出表作为数据来源，假设其技术结构稳定，通过投入产出表，可以对税负进行计算。

3.3 结果及分析

通过上述方式，对油气田企业的税负进行计算，并且计算数量为90个行业，其平均税负为4.72%，差异系数为1.67，建筑行业的税负达到10.97%，高于平均税负，燃气企业税负为0.65%，说明税负差异较大。表2对排名前五和后五的税负进行统计，如下所示。

表2 部分行业税负情况表（%）

通过分析发现，由于口径存在差异，导致数量以及幅度的变化无法反映对税负的影响，通过税负的排序，可以确定其影响程度，如果排序的变化超过0，则可以证明缩小了税负，可以提升行业的综合竞争能力。通过研究发现，对石油加工、燃气生产和建筑等行业具有积极的促进作用，对于有色金属等产业的发展起到了抑制作用。运用变动数来测量税负的敏感度，发现对抵扣制度敏感较大的依次为石油天然气、煤炭以及核燃气等，并且对农药制造以及有色金属产业的发展起到了抑制作用，而对于文化办公产业而言，并无明显影响。

4 结语

本文对1994年以来我国的增值税抵扣制度进行分析，通过研究发现，该制度对行业的影响存在差异，通过调节抵扣制度，有利于缩短行业差距，并且我国在2016年进一步扩大了抵扣范围。结合分析发现，我国应该充分结合抵扣制度对税负的影响，以此来调节行业间的税负差异。