科学事业单位事业收入财务会计与预算会计核算之差异

张建臻 贾 华

一、事业收入的定义

事业收入是指事业单位开展专业业务活动及辅助活动所取得的收入。事业收入分为财政专户返还收入和其他事业收入，其中财政专户返还收入是采用财政专户返还方式管理的事业收入，主要为部分事业单位承担政府规定的社会公益性服务任务，其面向社会提供的公益服务是无偿的，或者按照政府指导价格收取部分费用，其事业收入需要纳入财政专户管理，通过财政专户返还的方式确定事业收入。其他事业收入是未采用财政专户返还方式管理的普通事业收入。

目前，科学事业单位执行政府会计制度，财务会计与预算会计“双轨并行”、适度分离并相互衔接。适度分离主要体现在“双功能、双基础、双分录、双报告”，相互衔接主要体现在预算会计要素与财务会计要素相互协调、决算报告与财务报告相互补充，以共同反映会计主体的预算执行信息和财务信息。

本文以执行政府会计制度的某科学事业单位（以下简称某研究所）为例，研究政府会计制度核算体系下，科学事业单位其他事业收入（以下简称事业收入）财务会计与预算会计的核算方法，分析事业收入财务会计与预算会计的差异，重点关注核算差异如何体现财务会计与预算会计适度分离并相互衔接的特点，为财务会计与预算会计对账核算提供理论支持。

二、事业收入财务会计与预算会计的核算

政府会计核算体系下，事业收入财务会计以权责发生制为核算基础，通过“事业收入”会计科目进行核算；预算会计以收付实现制为核算基础，通过“事业预算收入”会计科目进行核算。下面分别对“事业收入”与“事业预算收入”的核算方式进行介绍。

（一）“事业收入”核算方式

财务会计以权责发生制为核算基础，根据收入确认方式的不同，会计处理方式存在以下差异。

1.采用预收款方式确认的事业收入。采用预收款方式确认事业收入，收到预收款时，财务会计不确认收入，借记“银行存款”等科目，贷记“预收账款”科目；根据合同完成进度确认事业收入时，按照基于合同完成进度计算的金额，借记“预收账款”科目，贷记“事业收入”科目。

2.采用应收款方式确认的事业收入。采用应收款方式确认事业收入，以合同完成进度确认事业收入时，按照基于合同完成进度计算的金额，借记“应收账款”科目，贷记“事业收入”科目；实际收到款项时，借记“银行存款”等科目，贷记“应收账款”科目。

3.采用其他方式确认的事业收入。采用其他方式确认事业收入，按照实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，贷记“事业收入”科目。

（二）“事业预算收入”核算方式

预算会计以收付实现制为核算基础，仅在实际收到款项时，确认事业预算收入，借记“资金结存——货币资金”科目，贷记“事业预算收入”科目。

（三）事业收入确认案例

1.采用预收款方式确认的事业收入。例1：20X1年6月20日，某研究所收到合作单位汇入的项目合作款100 000元，截至6月底该项目尚未开展。其会计分录为：

示例表1

若上述项目开展顺利，截至20X1年12月该项目完成合同进度50%。其会计分录为：

示例表2

2.采用应收款方式确认的事业收入。例2：20X1年6月，某研究所对外提供咨询服务，与对方单位合同约定收取咨询服务费10 300元，其中增值税额为300元（增值税税率为3%），款项尚未收到。其会计分录为：

示例表3

20X1年7月，收到咨询服务费10 300元。其会计分录为：

示例表4

3.采用其他方式确认的事业收入。例3：20X1年6月，某研究所销售科研中间产品一批，价值200 000元，增值税额为26 000元（增值税税率为13%），款已收到。其会计分录为：

示例表5

例4：20X1年6月某研究所仅发生上述两项涉及增值税销售业务。20X1年6月30日，增值税的会计分录为：

示例表6

缴纳上月增值税。20X1年7月，缴纳上月未缴增值税额26 300元，其会计分录为：

示例表7

三、“事业收入”与“事业预算收入”的差异分析

从财务会计与预算会计的核算方式可以看出，“事业收入”与“事业预算收入”产生差异主要有两种情况：一是确认“事业收入”而不确认“事业预算收入”；二是确认“事业预算收入”而不确认“事业收入”。

确认“事业收入”而不确认“事业预算收入”，主要影响因素为应收账款确认的收入；确认“事业预算收入”而不确认“事业收入”，主要影响因素为预收账款确认的收入和增值税确认的收入。

在会计实务中，针对事业收入财务会计与预算会计核算产生的差异，我们主要通过差异事项登记与差异事项分析两种方式，进行财务会计与预算会计的相互衔接。

（一）差异事项登记

当“事业收入”与“事业预算收入”产生差异时，编制会计凭证时登记差异事项，逐笔记录“事业收入”与“事业预算收入”产生差异的原因。

以用友GRP-U8为例，系统预设财务会计与预算会计差异项分类，包括重要事项差异和其他事项差异。重要事项的差异分为四类：一是当期确认为收入但没有确认为预算收入，二是当期确认为预算支出但没有确认为费用，三是当期确认为预算收入但没有确认为收入，四是当期确认为费用但没有确认为预算支出。若在登记会计凭证时，逐笔记录了产生差异的事项，可通过“账务处理-账表输出-差异项明细表”进行查询，从而实现相关账表中财务会计与预算会计的相互衔接。具体查询情况如图1所示。

图1 差异项明细表查询

根据例1-例4对于“事业收入”与“事业预算收入”的确认情况，登记的差异项明细表如表8。根据表8，可以明确查询到不同差异项产生的原因、金额等，同时可以通过筛选不同时间段（月份）、凭证号，分析差异项的具体情况。

表8 差异项明细表

（二）差异事项分析

若未实时登记差异事项，则可以通过分析事业收入与事业预算收入差异产生的原因，结合其会计处理，编制事业收入与事业预算收入对账表。

以用友GRP-U8为例，通过“电子报表-报表编制”功能，根据报表需求及取数原则，编制事业收入与事业预算收入对账表，设置取数公式，直接从财务数据中取数，实时监控事业收入与事业预算收入的差异，实现事业收入财务会计与预算会计的相互衔接。

以例1-3为例，截至20X1年6月30日，事业收入与事业预算收入对账表如表9。

由表9可以看出，在不考虑其他业务类型的情况下，事业收入+预收账款（贷方发生额）+应交增值税-应交税金-应收账款（借方发生额）=事业预算收入。根据这一简单公式，实现事业收入与事业预算收入的相互衔接。当存在其他复杂业务时，可根据业务实际情况、会计科目相关性等调整公式设置，实现事业收入与事业预算收入的相互衔接。

表9 事业收入与事业预算收入对账表

四、本年盈余与预算结余差异调节表的编制

通过差异事项登记或者差异事项分析，确定事业收入与事业预算收入各差异项产生的原因，进一步分析该差异对本年盈余与本年收支结余的影响，据此编制“本年盈余与预算结余差异调节表”。

假设某研究所本年仅发生例1-例4相关业务，该研究所“本年盈余与预算结余差异调节表”如表10所示。

表10 本年盈余与预算结余差异调节表

事业收入与事业预算收入产生的差异分为暂时性差异和永久性差异。暂时性差异是指因收入确认时间的不同产生的事业收入与事业预算收入的差异，例如应收账款、预收账款产生的差异，某研究所“本年盈余与预算结余差异调节表”中因预收账款确认的“事业预算收入”50 000元即为暂时性差异。永久性差异是指因收入确认的标准不同产生的事业收入与事业预算收入的差异，例如事业收入确认的收入不包含增值税，而事业预算收入确认收入则含增值税收入，因增值税产生的事业收入与事业预算收入之间的差异即为永久性差异，某研究所“本年盈余与预算结余差异调节表”中因增值税业务而确认的“事业预算收入”26 300元即为永久性差异。

在编制“本年盈余与预算结余差异调节表”时，要区分暂时性差异与永久性差异。暂时性差异会影响多期本年盈余与预算结余，需要结合前后会计期间分析记录，影响多期“本年盈余与预算结余差异调节表”。永久性差异仅影响当期本年盈余与预算结余，进入新的会计期间后，可以不考虑以前期间产生的永久性差异。

五、结语

在政府会计制度实施体系下，因财务会计与预算会计核算基础的不同，不可避免会产生事业收入与事业预算收入的差异，最终导致本年盈余与本年收支结余的差异。如何在日常核算中分析事业收入与事业预算收入的差异，明确年终本年盈余与本年收支结余之差异，顺利编制“本年盈余与预算结余差异调节表”是会计人员日常工作中需要结合实际情况深入研究的问题。只有明确事业收入与事业预算收入的差异，才能更好地开展政府会计制度体系下的会计基础工作。