运用标准成本法优化公路养护成本管理的探讨——以L 公路养护中心为例

胡 皓

（广西壮族自治区隆林公路养护中心，广西 隆林 533400）

一、标准成本法概述

标准成本法是指以企业依据自身经营情况设置的标准成本为核心，通过将企业的实际成本与预设的标准成本进行比较，找出差异原因，落实成本责任归属，评价成本管理业绩，从而有针对性地不断加强成本控制的一种成本管理制度。标准成本法的主要内容包括：制定标准成本、分析成本差异以及成本差异的账务处理。运用标准成本法制订标准成本，分析成本差异和动因，能够优化预算编制，有助于改善经营决策。在会计体系中引入标准成本法，能够克服实际成本计算系统的缺陷，可以从账面上反映出材料采购业务的经营情况。将标准价格和标准用量同实际价格和实际用量做对比分析，能够识别量差或价差，亦或是标准成本制订不合理，进而识别出成本差异责任归属，为成本管理绩效考核提供依据。

二、公路养护成本构成及特点

（一）公路养护成本构成

公路养护成本主要由人工成本、材料成本、机械成本和其他成本组成。人工成本包括直接从事公路养护作业的工人的工资、五险一金、福利费、各种补贴等费用，临时工工资也包含在内。材料成本是指直接用于公路路面及相关配套设施养护的各种材料支出，包括各种沥青、混凝土材料、各种钢材、灌封胶等费用。机械成本是指在公路养护过程中需要使用的各种机械设备费用总和，主要包括路面灌缝机、沥青保温料箱、开槽机、清缝机、沥青混凝土搅拌机等设备的租赁费、燃料费、维修保养费、折旧费等费用。其他成本主要是指上述成本以外的成本，包括施工项目管理、养护安全等费用。

（二）公路养护成本的特点

1.机械使用费过高。机械使用费一般占到公路养护总成本的40%左右，是公路养护成本中最主要的成本。多数公路养护机械专用化程度高，设备价值高，维修保养费用较高，同时由于有些设备需要专业人员操作，在进行公路养护作业时必须限制在规定的作业区内，导致设备的工作效率不能全部发挥出来。

2.材料成本较高。公路养护材料多达几百种，有许多专业材料无法替代，价格高昂，加上许多交通事故破坏程度高，导致公路养护材料消耗速度快。同时当前材料采购价格不断攀升，进一步提高了公路养护成本。

3.交通安全维护成本偏高。在进行公路养护作业时，为了尽量减少交通事故，需要放置专门的安全警示标志或者由专门的安全管理员疏导交通。因此交通安全维护成本较高。

三、L 公路养护中心公路养护成本管控存在的问题

（一）公路养护成本节约意识不足

L 公路养护中心成本控制意识不强，由于采用事业单位的管理模式，L 公路养护中心目前是根据国家财政拨款以及上级机关单位的指令来安排公路养护工作，成本管理理念相对淡薄，成本控制动力不足。同时单位管理者并不直接从事公路的日常养护工作，对施工过程中产生的浪费不了解，不重视，而直接参与日常养护工作的工作人员只关心养护任务是否完成，只要养护成本在预算范围内，就不会考虑节约成本，意识不到控制成本的重要性，这就会进一步造成资源的浪费。

（二）公路养护成本核算体系不完善

L 公路养护中心目前没有建立完善的成本管理体系，例如L 公路养护中心所需的公路养护材料多达数百种，目前由各个路段各自采购所需材料，然后报财务部门支付货款，这样就失去了批量采购的价格优势，同时由于每一批产品的价格有所不同，反过来则增加了财务部门核算成本的难度。财务部门没有专门设置成本核算岗位，目前的公路养护成本核算都是由会计来完成，会计人员可能不熟悉公路养护成本支出项目，成本科目设置不合理导致公路养护成本核算混乱，可能将不同项目的成本支出归集到一起，导致不同路段不同项目的成本资料不准确。

（三）公路养护成本评价监督体系不健全

L 公路养护中心已经意识到了控制公路养护成本的重要性，但目前没有形成有效的成本监督评价体系，使得成本控制的效果不尽如人意。财务部门在统计公路养护成本支出和资金的使用情况时，没有按照不同路段不同项目分别统计，无法针对不同的项目给出恰当的评价。由于依赖财政拨款，养护资金专款专用，L 养护中心几乎不会聘请外部专业的机构来审计，即使安排了审计，也会由于缺少后续的跟踪与整改而流于形式。

四、L 公路养护中心应用标准成本法优化公路养护成本管控的步骤

L 公路养护中心运用标准成本法管理养护成本大致分为以下步骤：首先需要从单位层面设计标准成本管理体系，为标准成本法的运用提供制度保障；下一步是划分标准成本责任中心，以便将各种不同性质的费用划分到各责任中心；然后依据不同产品、不同项目制订标准用量和标准价格，汇总得出总标准成本；之后通过对比分析标准价格和标准用量与实际价格和实际用量之间的差异，分析出产生差异的原因并有针对性地改进优化；最后依据上一步的分析结果对各个责任中心进行绩效考评。

（一）设计标准成本管理体系

运用标准成本法优化公路养护成本管理，首先需要设计标准成本管理体系，为标准成本的运用提供制度保障。单位可以考虑从下列方面完善体系设计：首先，结合实际情况，依据公路养护过程中产生的不同类型的费用分别制定标准成本；其次，在标准成本法的实施过程中，需要不断地跟踪分析，积极控制成本；再次，需要定期分析成本差异，并针对其中的问题不断改进；最后，标准成本需要定期维护更新，随着技术进步，标准成本也会发生较大变化，如预设的标准成本落后于实际生产水平，将对成本控制产生不利影响。

（二）划分标准成本责任中心

L 公路养护中心需要设置成本责任中心，依据费用的性质将养护成本分配到各自成本责任中心，之后再按照岗位职责将成本控制责任分配到各个岗位，比如采购部门对各种材料质量和采购成本负责，人事部门对工人工资负责，养护单位对养护材料的用量和用工人数负责等，由此将标准成本法的执行落实到日常公路养护工作当中。

（三）制定标准成本

L 公路养护中心可以依据本单位成本费用支出情况，为不同的成本费用项目分别制定对应的标准成本，汇总各个成本项目的标准成本，就能够得出本单位养护项目的总标准成本。将总标准成本拆解分配到各个成本责任中心就能够得到部门标准成本，再拆解分配到岗位及个人，从而将成本控制责任落实到岗，落实到人。

（四）分析标准成本与实际成本的差异

成本差异分析是运用标准成本法控制成本的关键步骤，本文用L 公路养护中心某月的灌缝项目为例，分别运用传统成本法和标准成本法计算成本差异，分析价差与量差。沥青路面灌缝是一种针对沥青路面裂缝的修补作业，能够提高公路的美观、平整度，延长公路使用寿命。主要施工流程包括路面勘察、施工准备、开槽、清缝、灌缝、清扫、恢复交通等步骤。其中直接材料消耗主要是灌封胶，直接人工费主要是现场施工人员的工资，机械使用费主要包含开槽机、灌缝机及其它施工机械的折旧费、燃油费、维修保养等费用。通过对灌缝作业流程的详细了解，L 公路养护中心充分考虑所在地区的工资水平和经济发展状况，制定出了灌缝作业的总标准成本为11.02 元/延米，标准成本明细见表1。

表1 L 公路养护中心灌封项目标准成本 单位：元

L 公路养护中心某月份共完成8250 延米灌缝作业，现场施工15 天，平均每日施工6 小时，5 人一组进行施工，灌缝胶共消耗4000kg，均价8元/kg，材料成本32000元，机械使用费22130 元，人工费25000 元。

传统成本管理方法下成本差异：32000+22130+25000-8250×11.02=-11785元（节约）。

运用标准成本法区分价格差异和数量差异分析成本差异如下：

直接材料成本差异：32000-7.5×180×(8250/450)=7250（超支）；直接材料价差：(8-7.5)×4000=2000（超支）；直接材料量差：(4000-8250/450×180)×7.5=5250（超支）；直接人工成本差异：25000-1755×(8250/450)=-7175（节约）；直接人工价差：(25000/15/6-219.38)×15×6=5256（超支）；直接人工量差：(15×6-8250/450×8)×219.38=-12431（节约）；机械费成本差异：22130-231.75×8×(8250/450)=-11860（节约）；机械费价差：(22130/15/6-231.75)×15×6=1272.5（超支）；机械费量差：(6×15-8250/450×8)×231.75=-13132.5（节约）。采用标准成本法计算的成本差异：7250-7175-11860=-11785（节约），差异分析见表2。

表2 月灌封项目实际成本与标准成本的差异分析 单位：元

由上述成本差异分析可以看出，运用标准成本法与传统成本核算方法核算的成本差异总额一致，不同的是标准成本法对成本差异的核算更加精确，能够将成本差异区分为价格差异和数量差异，为成本管控提供更加有价值的成本资料。

(五)成本中心绩效考评

成本差异区分为价差和量差之后，可以据此将成本管理责任分配到对应责任中心，同时该分析结果也可以作为绩效考核的重要指标，具体分配情况见表3。

表3 成本差异责任分配表 单位：元

通过分析成本差异，养护成本差异的责任并不应该全部由养护部门承担，由于价差和量差的存在，采购部门和人事部门及其他部门也可能需要对养护成本的差异承担相应的责任。

结束语

综上所述，标准成本法作为一种科学有效的成本管理方法，能够加强公路养护成本管理，增强公路养护单位成本节约意识，完善公路养护成本管理制度，健全公路养护监督评价体系，广大公路养护单位可以运用标准成本法优化公路养护成本管理。